I FZ 167/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Zalewska-Radzik po rozpoznaniu w dniu 7 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. K. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 199/22 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 22 grudnia 2021 r. nr 1001-IOV-2. 4103.42.2021.6.U21.KŁ w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. oraz styczeń, luty i marzec 2017 r. postanawia oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 23 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 199/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odmówił M. K. (dalej: "Skarżący", "Wnioskodawca", "Podatnik") wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 22 grudnia 2021 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. oraz styczeń, luty i marzec 2017 r. Postanowienie podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, jest dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym: orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA"). Przedstawiając w uzasadnieniu postanowienia stan sprawy, Sąd pierwszej instancji wskazał, że w skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, Skarżący zawarł wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji podając, że wykonanie zaskarżonej decyzji spowodowałoby znaczną szkodę oraz skutki niemożliwe do odwrócenia, to jest spowodowałoby pogorszenie płynności finansowej, a w konsekwencji — zaburzenie możliwości podejmowania i wykonywania dalszych działań zarobkowych, tym bardziej, że w wyniku stanu epidemii wirusa SARS-COV-2 podjęcie takich działań jest znacznie utrudnione. Skarżący podkreślił, że zajęcie jego rachunku bankowego, nie tylko nie zaspokoi zobowiązania podatkowego ujętego w zaskarżonej decyzji, lecz będzie jednocześnie skutkowało koniecznością złożenia wniosku o upadłość konsumencką. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji odwołał się do brzmienia oraz ugruntowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych wykładni art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej: "p.p.s.a."), w oparciu o które Sąd pierwszej instancji stanął na stanowisku, że Skarżący nie wykazał we wniosku przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Na podstawie analizy sytuacji majątkowej Skarżącego Sąd pierwszej instancji zauważył, że pominięcie przez Skarżącego danych dotyczących spółek, których jest współwłaścicielem ("M." Sp. z o.o. w R. i "K." A. sp.j. w W.), a przez to nieujawnienie majątku, który potencjalnie może służyć zaspokojeniu zobowiązań podatkowych nie może przemawiać na korzyść Wnioskodawcy. Ponadto, wykorzystanie tylko części ujawnionych przez Podatnika aktywów pozwoli na pokrycie obciążeń wynikających z zaskarżonej decyzji. Zawarte we wniosku twierdzenie, że wykonanie decyzji spowoduje niepowetowaną szkodę i niemożliwe do odwrócenia skutki Sąd pierwszej instancji uznał za całkowicie gołosłowne. Skarżący zaskarżył powyższe postanowienie, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 61 § 3 w związku z art. 1 p.p.s.a. i wniósł o zmianę przedmiotowego postanowienia poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania zażaleniowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 61 § 3 p.p.s.a., sąd może na wniosek strony wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W tym miejscu należy podkreślić, że chodzi o taką szkodę, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość pieniężna nie przedstawiałaby znaczenia dla strony lub gdyby zachodziło niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu lub zdrowiu. Trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 30 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FZ 110/10; z 13 stycznia 2022 r., sygn. akt I FZ 266/21; CBOSA). Przyznanie Skarżącemu ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym stanowi odstępstwo od ogólnej reguły wyrażonej w art. 61 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Z uwagi na przytoczone wyżej brzmienie art. 61 § 3 p.p.s.a. decyzja o skorzystaniu z możliwości ubiegania się o udzielenie ochrony tymczasowej należy do strony postępowania i uprawnienie to wiąże się z obowiązkiem uzasadnienia wniosku przez poparcie go stosownymi twierdzeniami i dokumentami na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Rozstrzygając w oparciu o art. 61 § 3 p.p.s.a. sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych zawartym w wymienionym przepisie. Instytucja wstrzymania wykonania ma bowiem charakter wyjątkowy, warunkiem jej zastosowania jest uprawdopodobnienie istnienia owych przesłanek pozytywnych, tj. niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, przy czym obowiązek ten spoczywa na wnioskodawcy. Oznacza to, że na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., to Skarżący w celu uzyskania ochrony własnego interesu, po tym jak wniesie skargę bądź równocześnie z dokonaniem tej czynności, występując z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd administracyjny, ma obowiązek wykazania istnienia oraz uzasadnienia ustawowych przesłanek popierających to żądanie. Przedstawiony powyżej sposób wykładni art. 61 § 3 p.p.s.a. jest ugruntowany w orzecznictwie (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13 maja 2010 r., sygn. akt II FZ 182/10; z 4 lipca 2012 r., sygn. akt II OSK 1522/12; z 11 października 2012 r., sygn. akt II OZ 877/12; z 11 stycznia 2013 r., sygn. akt II OSK 2895/12; z 15 stycznia 2013 r., sygn. akt I FZ 589/12, z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II GSK 1990/12; z 29 stycznia 2013 r., sygn. akt II FZ 1048/12; z 15 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 410/13; z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II GZ 323/13; CBOSA). Wykazanie niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków wymaga podania okoliczności, z którymi wiąże się szkoda lub trudne do odwrócenia skutki (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 lutego 2008 r., II OZ 65/08, z 15 lutego 2008 r., II OZ 110/08, CBOSA). Przywołane orzecznictwo wskazuje zatem wprost, że ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie spoczywa na Skarżącym. W niniejszej sprawie analiza wniosku Skarżącego doprowadziła Sąd pierwszej instancji do słusznej konstatacji, że nie został on prawidłowo uzasadniony, tj. przede wszystkim nie wskazano w nim okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie środka ochrony tymczasowej. Skarżący we wniosku przytoczył przesłanki wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu, wskazując na ogólne okoliczności wsparte tezami z orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących innych podatników, które – jego zdaniem – potwierdzają zaistnienie tychże przesłanek w niniejszej sprawie, jednakże w wystarczającym stopniu okoliczności tych nie uprawdopodobnił. Przede wszystkim Skarżący nie załączył dokumentacji na poparcie swojego wniosku i twierdzeń w nim zawartych. Zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, który dokonał analizy całych akt sprawy, że zawarte we wniosku twierdzenie, że wykonanie decyzji spowoduje niepowetowaną szkodę i niemożliwe do odwrócenia skutki należy uznać za całkowicie gołosłowne. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że podstawą badania zasadności wstrzymania wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek oraz zwracano uwagę na obowiązki ciążące w tym zakresie na wnioskodawcy. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 3 lipca 2014 r., sygn. akt II OZ 661/14 (CBOSA), stwierdził, że obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu spoczywa na stronie skarżącej, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Nie wystarcza przy tym jedynie złożenie wniosku, a nawet przytoczenie w jego uzasadnieniu okoliczności, które teoretycznie mogą pojawić się na etapie wykonywania orzeczenia. Jednocześnie brak uzasadnienia takiego wniosku nie jest brakiem, którego uzupełnienia winien żądać sąd. Podkreślić należy, że nawet w przypadku, gdy strona we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji nie wskaże okoliczności uzasadniających twierdzenie, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, to nie można tego uznać za brak formalny wniosku (art. 49 § 1 p.p.s.a.), lecz za brak przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej przez sąd, skutkujący oddaleniem wniosku. Uzasadnienie wniosku nie jest bowiem elementem obligatoryjnym, wpływającym na ważność wniosku i warunkującym jego dopuszczalność, zatem nie podlega uzupełnieniu, poprzez wezwanie do uzupełnienia braków formalnych. Ma ono za zadanie jedynie wykazanie i uprawdopodobnienie zaistnienia przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu, a więc jego niezamieszczenie nie powoduje odrzucenia wniosku, a jedynie uniemożliwia ewentualną ocenę okoliczności sprawy w kontekście przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2010 r., art. 61, teza 11 oraz postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 2 października 2013 r., sygn. akt I OZ 848/13; z 16 września 2014 r., sygn. akt I OZ 744/14; z 4 marca 2022 r., sygn. akt I FZ 18/22; z 6 września 2022 r., sygn. akt III OZ 503/22; CBOSA). W świetle powyższego, jak i zawartej we wniosku argumentacji Skarżącego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sam fakt istnienia obowiązku wykonania aktu administracyjnego nie może stanowić podstawy uzasadniającej pozytywne rozpatrzenie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. Aby bowiem taki wniosek mógł być uwzględniony, Wnioskodawca musi wskazać konkretne zagrożenia płynące z wykonania orzeczenia. Zatem, to w jego mocy, ale przede wszystkim w jego interesie leży takie sformułowanie wniosku, aby był on precyzyjny i dotyczył konkretnych zagrożeń. Również w interesie Wnioskodawcy jest poparcie tychże twierdzeń stosownymi dokumentami. W sformułowanym w niniejszej sprawie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, ani w rozpoznawanym zażaleniu Skarżący nie wskazał, ani nie udokumentował okoliczności, które mogłyby spowodować możliwość wyrządzenia Skarżącemu znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków, a tylko ta kwestia jest istotna w postępowaniu dotyczącym wstrzymania wykonania decyzji. W konsekwencji, w tym stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji nie miał możliwości ustalenia w sposób niebudzący wątpliwości, czy w sprawie zaistniały przesłanki zastosowania względem Skarżącego wnioskowanego środka ochrony tymczasowej. Z przytoczonych wyżej względów, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Odnosząc się do wniosku o zasądzenie kosztów postępowania, stwierdzić należy, że przepisy p.p.s.a. nie przewidują możliwości orzeczenia co do zwrotu kosztów w postępowaniu zażaleniowym. Zgodnie bowiem z art. 209 p.p.s.a. o zwrocie kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Natomiast w niniejszej sprawie zostało rozpoznane zażalenie na postanowienie, a zatem Naczelny Sąd Administracyjny nie miał podstaw do orzekania o kosztach.