I SA/Gd 348/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 września 2019 r. nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 2.100 (dwa tysiące sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżoną decyzją z dnia 23 stycznia 2020r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 września 2019r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej P.C. jako płatnika oraz określającą wysokość należności z tytułu niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 7.073 zł. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. Przed notariuszem Panem P.C. zawarta została w dniu 19 września 2016 r. umowa sprzedaży (Rep. A nr [...]) pomiędzy J.W. (zbywcą) a A.T.C. i R.C. (nabywcami). Przedmiotem umowy była nieruchomość stanowiąca działki nr [...] i nr [...] obszaru 8,4200 ha położona w miejscowości [...] , gmina [...] , dla której prowadzona jest księga wieczysta Kw nr [...] . Sprzedający oświadczył, że ww. "działki znajdują się w posiadaniu zależnym przedmiotem R.C. na podstawie umowy dzierżawy w formie pisemnej". Strony umowy uzgodniły cenę sprzedaży na łączną kwotę 353.640 zł. Kupujący oświadczył, że jest rolnikiem indywidualnym i od ponad 5 lat osobiście prowadzi (tj. pracuje w tym gospodarstwie, podejmuje wszelkie decyzje dotyczące prowadzenia działalności rolniczej) gospodarstwo rolne o powierzchni 9,0636 ha położone na terenie gminy S, w której ma miejsce zamieszkania. Następnie kupujący oświadczyli, że działki nr [...] i nr [...] zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rodzinnego w rozumieniu art. 3 ust. 7 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego oraz że zobowiązują się prowadzić to gospodarstwo rolne przez okres co najmniej 10 lat. Pan R.C. wskazał (§ 9 aktu notarialnego), że korzystał z pomocy de minimis w rolnictwie: w kwocie 500 zł, co stanowi równowartość 121,03 EUR, zgodnie z decyzją Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego [...] nr [...] o przyznaniu dopłaty z tytułu zużytego do siewu lub sadzenia materiału siewnego kategorii elitarny lub kwalifikowany; w kwocie 2.734,79 zł, co stanowi równowartość 644,27 EUR, zgodnie z decyzją Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego [...]nr [...] w sprawie udzielenia wsparcia producentom świń w ramach nadzwyczajnej pomocy dla rolników w sektorach hodowlanych. Zgodnie z treścią § 4 umowy część ceny w kwocie 71.640 zł została już zapłacona, przy czym kwota 282.000 zł zostanie zapłacona w terminie 3 dni licząc od dnia podpisania aktu notarialnego, przelewem na rachunek bankowy sprzedającego z kredytu udzielonego R.C. na ten cel. Notariusz - jako płatnik - na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie pobrał podatku od sprzedaży w kwocie 7.073 zł, co stanowi równowartość 1.635,50 EUR, albowiem zbywana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym i przeznaczona zostaje na powiększenie gospodarstwa rolnego, jakie prowadzi nabywca. Wskazał nadto, że według stawających nieużytek wchodzący w skład nieruchomości nie przedstawia żadnej wartości. Zawarte zostało także pouczenie, że zwolnienie od podatku, o którym mowa stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 roku w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym. Postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec notariusza Pana P.C. postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatku od czynności cywilnoprawnych niepobranego od sporządzonego w dniu 19 września 2016 r. aktu notarialnego - umowy sprzedaży (Rep. A nr [...]), a następnie decyzją z dnia 19 września 2019 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej notariusza oraz określił wysokość niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w dniu 19.09.2016 r. umowy sprzedaży na kwotę 7.073 zł. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 223 ze zm.), dalej u.p.c.c., oraz stwierdził, iż w sprawie nie zostały spełnione wszystkie konieczne warunki do zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia, bowiem w chwili nabycia na własność użytki rolne stanowiące działki nr [...] i wchodziły już w skład posiadanego przez R.C. i prowadzonego przez niego osobiście gospodarstwa rolnego. Zatem w wyniku nabycia na własność uprzednio wydzierżawionego gruntu nie doszło do powiększenia posiadanego gospodarstwa rolnego, zmienił się jedynie sposób władania nim. Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji, w którym zarzucił organowi naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym przez właściciela na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nie podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność, w wyniku której nie dochodzi do powiększenia gospodarstwa rolnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 23 stycznia 2020r. utrzymał w mocy zaskarżoną odwołaniem decyzję Naczelnika US. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 9 pkt 2 u.p.c.c., zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem, że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9). Ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego odwołać się należy do definicji zawartej w przepisie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617). Zgodnie z tą definicją za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Z brzmienia ww. przepisu wynika, że nabywca aby skorzystać ze zwolnienia musi być na dzień nabycia właścicielem (współwłaścicielem) użytków rolnych lub gospodarstwa rolnego, albo muszą być one w jego posiadaniu. Akta sprawy wskazują, że działki nr [...] , będące przedmiotem omawianej umowy sprzedaży, znajdowały się w posiadaniu zależnym R.C. na podstawie umowy dzierżawy. Zatem stanowiły, zgodnie z przywołanym powyżej przepisem ustawy o podatku rolnym, część gospodarstwa rolnego, na które składały się grunty będące własnością ww. obszaru 9,0636 ha oraz znajdujące się w posiadaniu zależnym (na podstawie umowy dzierżawy) o powierzchni 8,4200 ha. Jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest "utworzenie" lub "powiększenie gospodarstwa rolnego". W tym celu przywołać należy definicję słowa "utworzyć", które według Słownika języka polskiego znaczy "zorganizować, założyć coś, co do tej pory nie istniało, spowodować powstanie czegoś". Natomiast "powiększać" to znaczy uczynić coś większym pod względem rozmiarów, ilości lub intensywności. Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy wskazać, że w momencie zawarcia umowy sprzedaży nie zostało utworzone nowe gospodarstwo rolne, gdyż kupujący prowadził gospodarstwo rolne w skład którego wchodziły, na podstawie umowy dzierżawy, zakupione działki. Ponieważ R.C. był w momencie zawarcia umowy sprzedaży posiadaczem zależnym przedmiotowych działek, zatem istniejące gospodarstwo nie zostało także powiększone o nowe tereny. Podsumowując, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 9 pkt 2 u.p.c.c., gdyż w momencie nabycia na własność działek nr [...] , kupujący był ich dzierżawcą a w związku z tym były one w jego posiadaniu, co oznacza, że prowadzone przez niego dotychczas gospodarstwo rolne nie uległo powiększeniu. Zmianie uległ natomiast sposób władania przedmiotowymi gruntami. W takim stanie sprawy za niezasadne uznać należy odstąpienie przez notariusza od poboru ww. podatku. Oznacza to odpowiedzialność podatkową notariusza przewidzianą w art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 (obliczenie i pobranie podatku od podatnika i wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu), odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a nie wpłacony. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym przez właściciela na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nie podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność, w wyniku której nie dochodzi do powiększenia gospodarstwa rolnego. W skardze wskazano, że okoliczność, że ustawodawca na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odwołał się do pojęcia "gospodarstwa rolnego" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, determinuje w pierwszym rzędzie konieczność zdefiniowania częścią czyjego gospodarstwa rolnego grunty pozostają, tj. kto jest zobowiązany do zapłaty podatku rolnego w momencie dokonywania sprzedaży, a kto i czy będzie go płacił po transakcji. Swoje stanowisko uzasadnił stwierdzając, że właściciel każdego gruntu (a więc również gruntu dzierżawionego) jest zawsze jego posiadaczem. Posiadacz samoistny nie traci bowiem posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne (art. 337 kodeksu cywilnego). I to właśnie właściciela ustawa o podatku rolnym (w art. 2 ust. 1) wskazuje na pierwszym miejscu jako zobowiązanego z tytułu podatku rolnego. Grunt zatem, poza wyraźnie wskazanymi wyjątkami w ustawie o podatku rolnym, stanowi część gospodarstwa rolnego właściciela a nie posiadacza zależnego. Stwierdzenie, że grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego (w rozumieniu ustawy o podatku rolnym) posiadacza wymagałoby wyraźnej podstawy wynikającej z przepisu prawa. Art. 3 ust. 1 pkt 2-4 ustawy o podatku rolnym wprost wymienia przypadki, gdy podatnikiem jest podmiot inny aniżeli właściciel, nie wskazując przy tym posiadacza zależnego (dzierżawcy) gruntu, o ile nie są to grunty Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Grunt dzierżawiony wchodzi zatem w skład gospodarstwa wydzierżawiającego, a nie dzierżawcy. Ponadto, zdaniem Skarżącego, by mówić o utworzeniu lub powiększeniu gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym musi dojść do zmiany podmiotowej w osobie zobowiązanej do uiszczania tegoż podatku, która w okolicznościach niniejszej sprawy nastąpiła. Następnie poddano analizie wyrażenie "powiększać" stwierdzając, że oznacza uczynienie coś większym pod względem rozmiarów, ilości lub intensywności. W ocenie autora skargi taka sytuacja ma miejsce także w przedmiotowym przypadku, gdzie dotychczasowy słabszy tytuł do gruntu (dzierżawa) zastąpiony zostaje silniejszym tytułem (własnością) a zatem wzmocnienie tytułu do gruntu jest również "powiększeniem" gospodarstwa rolnego, które wyczerpuje przesłanki zwolnienia z podatku określone w art. 9 pkt 2 ustawy. Skarżący odwołał się nadto do ratio legis przedmiotowego zwolnienia, jakim jest ułatwienie rolnikom budowania prawidłowej i trwałej (opartej na własności) struktury prowadzonych przez nich gospodarstw rolnych. Z tego też powodu zwolnieniem objęte jest wyłącznie nabycie "własności" gruntów, a nie innego do nich tytułu (np. użytkowania wieczystego) i to tylko w ściśle określonych warunkach, gdy w wyniku powiększenia lub utworzenia powierzchnia gospodarstwa rolnego będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia. " W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Przedmiotem sporu jest to, czy zwolnieniem z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. objęta jest sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym przez właściciela na rzecz dotychczasowego dzierżawcy. Organ stanął bowiem na stanowisku, że skoro w wyniku zawartej umowy sprzedaży obszar gruntu będący w posiadaniu nabywcy nie ulega zwiększeniu w związku z faktem jego użytkowania na podstawie wcześniej zawartej umowy dzierżawy, to omawiane zwolnienie nie ma zastosowania. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Zgodnie z powołanym przepisem, zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem, że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9). Z przepisu tego wynikają następujące warunki zwolnienia od podatku: 1) czynnością cywilnoprawna jest sprzedaż własności gruntów; 2) sprzedawane grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami; 3) w wyniku czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne; 4) nowoutworzone lub powiększone gospodarstwo rolne będzie miało powierzchnię nie mniejszą niż 11 ha i nie większą niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. Spełnienie warunku czwartego w niniejszej sprawie jest bezsporne i jako bez znaczenia dla rozstrzygnięcia istoty sporu w pozostałych rozważaniach zostanie pominięte. Pierwszym z wymienionych warunków jest dokonanie sprzedaży własności gruntów. Spełnienie tej przesłanki nie jest kwestionowane. Po drugie, sprzedawane grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Ponieważ mowa jest o gruntach sprzedawanych, oczywiste jest, że owe sprzedawane grunty mają stanowić gospodarstwo rolne zbywcy. Ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego odwołać się należy do definicji zawartej w przepisie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617). Zgodnie z tą definicją za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Na gruncie niniejszej sprawy istotny jest ten fragment przepisu, z którego wynika, że gospodarstwem rolnym jest obszar gruntu (spełniający warunki wymienione w tym przepisie, tj. stanowiący użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy) stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej. Uwzględniając powyższą definicję, uzupełniającą analizowaną część art. 9 ust. 2 u.p.c.c., odkodowana norma prawna stanowi, że jednym z warunków zastosowania zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych jest dokonanie sprzedaży przez zbywcę własności gruntów stanowiących jego gospodarstwo rolne, czyli stanowiących jego własność lub będących w jego posiadaniu użytków rolnych, spełniających pozostałe warunki, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. W rozpatrywanej sprawie warunek ten został spełniony. J.W. zgodnie z aktem notarialnym dokonał przeniesienia prawa własności działek nr [...] w miejscowości [...] , gmina [...] , stanowiących jego gospodarstwo rolne. Grunty te stanowiły jego własność i spełniały pozostałe warunki, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, stanowiąc użytki rolne, które nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Trzecim warunkiem zwolnienia czynności od podatku jest to, aby w jej wyniku doszło do utworzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego. Oczywiste jest przy tym, że chodzi to u gospodarstwo rolne nabywcy. Przypomnieć należy, że gospodarstwem rolnym jest obszar gruntu (spełniający warunki wymienione w tym przepisie, tj. stanowiący użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy) stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej. Organ wywodzi, że w wyniku dokonanej czynności obszar gruntów będących w posiadaniu nabywcy nie uległ powiększeniu, pomija jednak w swej wykładni tę część przepisu, która mówi o powiększeniu gruntów stanowiących własność nabywcy. A w wyniku dokonanej czynności obszar gruntów stanowiących własność nabywcy niewątpliwie uległ powiększeniu. Wykładnia językowa powyższego przepisu wskazuje, że brak jest podstaw do wyłączenia ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych czynności sprzedaży własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne na rzecz ich dzierżawcy. Należy również wskazać na cel omawianego zwolnienia. Sąd zgadza się z poglądami mającymi bogate odzwierciedlenie w orzecznictwie, że celem ww. zwolnienia jest wspieranie zakładania gospodarstw rolnych i prowadzenia w nich produkcji oraz poprawa struktury agrarnej, przede wszystkim przez powiększenie obszaru gospodarstw rolnych, dlatego o możliwości zastosowania zwolnienia decyduje również przeznaczenie zakupionego gruntu, wyrażające się w sposobie jego użytkowania po nabyciu- (por. m.in. wyroki WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2747/13, WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 561-564/11, NSA sygn. akt II FSK 2704/11, NSA sygn. akt II FSK 2825/11, WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 1425/16, dostępne w CBOSA). Wykładnia, w myśl której zwolnieniem z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. objęta jest sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne na rzecz ich dzierżawcy, celowi temu nie tylko się nie sprzeciwia, ale wręcz stanowi jego urzeczywistnienie. Zgodzić się również należy z argumentem skargi, że trudno przyjąć, iż racjonalny ustawodawca nie chciał objąć zwolnieniem z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. sprzedaży własności gruntów na rzecz ich dzierżawcy, skoro taki brak zwolnienia można byłoby obejść rozwiązując łączącą strony dzierżawę bezpośrednio przed sprzedażą. Biorąc pod uwagę wykładnię celowościową i zasadę równości, trudno byłoby znaleźć uzasadnienie dla poglądu odmawiającego dzierżawcy – nabywcy dzierżawionych gruntów możliwości skorzystania ze zwolnienia w podatku od czynności cywilnoprawnych. Dzierżawa jest tylko tymczasową formą tworzenia czy powiększana gospodarstw rolnych. Głównym przesłaniem zwolnienia jest tworzenie trwałych jednostek prowadzących działalność rolniczą. Ową trwałość i stabilizację zapewnia właśnie prawo własności, co słusznie zauważono w skardze. Wyniki wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej dają jednoznaczny wynik. Zwolnieniem z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. objęta jest sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym przez właściciela na rzecz dotychczasowego dzierżawcy. W związku z tym stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja, jak i decyzja ją poprzedzająca, wydane zostały z naruszeniem powyższej normy prawnej. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325), jak w sentencji wyroku. W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 ww. ustawy, zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania w wysokości 2100 zł, w tym kwotę 283 zł tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, kwotę 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 1800 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika, którego wysokość ustalono na podstawie § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018r., poz. 265).