I SA/Łd 456/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 września 2023 r. sprawy ze skargi T. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 13 kwietnia 2023 r. nr 1001-IEW-1.4121.28.2022.7.U05.RW w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki za 2017 rok oddala skargę.

Decyzją z dnia 13 kwietnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania T. J. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kutnie z dnia 9 listopada 2022 r., którą orzeczono o odpowiedzialności podatkowej T. J. jako osoby trzeciej - byłego członka zarządu F. Sp. z o. o. - za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu niewpłaconych przez Spółkę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2017 roku w łącznej wysokości 78.566,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 27.203,00 zł, uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w całości i orzekł o odpowiedzialności podatkowej, jako osoby trzeciej - byłego członka zarządu F. Sp. z o. o. - za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu niewpłaconych przez Spółkę, jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2017 roku w łącznej wysokości 63.681,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 29.731,00 zł. Z dokonanych przez organy podatkowe ustaleń wynika, że w dniu 1 lutego 2018 r. wpłynęła do tutejszego urzędu skarbowego deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2017 rok. Natomiast dnia 29 marca 2018 r. została złożona korekta deklaracji PIT-4R za 2017 r. Płatnik pomimo ustawowego obowiązku pobrał, ale nie odprowadził zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2017 roku wykazanych w deklaracji PIT-4R. W ocenie organu zachodzą przesłanki określone w art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.), dalej: O.p., gdyż zaległości powstały w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna (postanowienie z dnia 28 września 2018 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na bezskuteczność). Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie nie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, nie zatwierdzono układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Ponadto skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik T.J. zaskarżył decyzję organu II instancji w zakresie pkt 2 tj. w którym orzeczono o odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu. Pełnomocnik strony zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez przyjęcie, że została wykazana bezskuteczność egzekucji oraz przyjęcie, że Spółka nie miała majątku tzn. nadpłaty podatku od towarów i usług. Zdaniem pełnomocnika przeprowadzone postępowanie nie wyjaśniło czy, i jaki był stan rozliczeń Spółki z organem odnośnie podatku VAT. Wobec powyższego pełnomocnik wniósł w imieniu skarżącego o uchylenie decyzji w zaskarżonej części, a w przypadku nieuwzględnienia żądania o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu II instancji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ II instancji; nadto zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych; zobowiązanie Urzędu Skarbowego w Kutnie do przedłożenia wszystkich deklaracja VAT składanych w okresie lat 2017 i 2018 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., Nr 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.) dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu. W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 1665/06 - dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej, jak też z zasady swobodnej oceny dowodów. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w ustalonych okolicznościach faktyczno-prawnych organy podatkowe zasadnie rozstrzygnęły o odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu F. Sp. z o. o. Materialnoprawą podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy art. 107, art. 108, art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. Stanowią one, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 2 działu III O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie (art. 107 § 1 O.p.). Osobą trzecią w rozumieniu art. 116 O.p. są członkowie jej zarządu. Stosownie do art. 107 § 2 pkt 2 i 4 osoby trzecie odpowiadają również za: odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Przepis art. 108 § 1 O.p. stanowi, że o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Z kolei, w myśl art. 108 § 2 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte m.in. przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę, e) określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art, 52a 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3, 4) dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku, o którym mowa w § 3a. Z kolei art. 108 § 3 O.p. stanowi, że w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Z tą ostatnią sytuacją mieliśmy do czynienia w rozpoznanej sprawie. Jak wynika z akt sprawy, ostateczna kwota należności przypadających od F. Sp. z o. o. jako płatnika z tytułu należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2017 roku określona została decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kutnie z dnia 30 listopada 2020 r. (tom 1 akt, zał. nr 9). Jednakże z uwagi na uzasadnione wątpliwości co do wejścia przedmiotowej decyzji do obrotu prawnego - pochodząca od strony informacja pisemna o złożonej rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu wpłynęła do Urzędu Skarbowego w Kutnie dnia 5 listopada 2018 r.; sąd rejestrowy postanowieniem z dnia 22 października 2021 r. dokonał wykreślenia z urzędu danych strony jako prezesa zarządu Spółki z rejestru przedsiębiorców (str. 6 zaskarżonej decyzji), organ trafnie przyjdą, iż skarżący winien ponosić odpowiedzialność za należności przypadające od Spółki jedynie do wysokości jej zobowiązań wykazanych w deklaracji rocznej PIT-4R o pobranych w 2017 roku zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych, złożonej przez płatnika do urzędu skarbowego dnia 31 stycznia 2018 r. Powyższe zasadnie legło u podstaw decyzji organu odwoławczego podjętej na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Idąc dalej, zgodnie z art. 118 § 1 O.p., nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Stosownie do art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak ustalił organ, terminy płatności zobowiązań, których dotyczy ta sprawa upływały w okresie od dnia 20 lutego 2017 r. do dnia 22 stycznia 2018 r. Zatem ustawowy termin przedawnienia (ostatni dzień wymagalności) zobowiązania za grudzień 2017 roku przypada na dzień 31 grudnia 2023 r. Natomiast dla zobowiązań za okres od stycznia do listopada 2017 roku ustawowy termin przedawnienia przypadał na dzień 31 grudnia 2022 r. Mimo upływu tego terminu zobowiązania te pozostają jednak wymagalne, ponieważ wystąpiła okoliczność przerywająca bieg terminu ich przedawnienia, uregulowana w art. 70 § 4 O.p. w zw. z art. 71 pkt 1 O.p., tj. w dniu 27 kwietnia 2018 r. zastosowano środek egzekucyjny. Decyzja organu I instancji została wydana dnia 9 listopada 2022 r. i doręczona stronie dnia 14 listopada 2022 r. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości Sądu, iż dopuszczalne było wszczęcie postępowania wobec skarżącego i wydanie decyzji o odpowiedzialności skarżącego wraz ze Spółką. Przechodząc do istoty sprawy przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 116 O.p., za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2). W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, który Sąd w pełni podziela, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (zob. np. wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1211/12). Przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu można podzielić na pozytywne i negatywne, przy czym co należy podkreślić, zaistnienie tych ostatnich winien wykazać członek zarządu, aby uchronić się od orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W ocenie Sądu, poprzedzonej analizą okoliczności faktycznych i prawnych, w niniejszej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne, a jednocześnie skarżący nie wykazał przesłanek negatywnych, co obligowało organ do wydania zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, iż w przypadku wystąpienia wszystkich przesłanek pozytywnych przy jednoczesnym braku przesłanek negatywnych, organ nie ma możliwości odstąpienia od rozstrzygnięcia co do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności ze spółką byłego członka zarządu. W tego rodzaju sprawach ustawodawca nie pozostawił organom administracji publicznej luzu decyzyjnego, nie ma zatem możliwości załatwienia sprawy w ramach uznania administracyjnego, uwzględniając chociażby trudną sytuację życiową strony skarżącej. Poddając analizie poszczególne z przesłanek, prawidłowo ustalił organ, iż skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych jest bezsporna. Podkreślić należy, iż w art. 116 § 2 O.p. ustawodawca wskazał jasno, iż odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu. Z dokumentów źródłowych (aktu notarialnego z dnia 10 maja 2013 r.) złożonych w Sądzie Rejonowym Ł.-Ś. w Ł. XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu od dnia 10 maja 2013 r. Skarżący podnosi wprawdzie, iż pismem z dnia 1 marca 2018 r. złożył skuteczne oświadczenie o rezygnacji z dniem 20 marca 2018 r. z pełnienia powierzonej funkcji członka zarządu (tom II akt, zał. nr 61), o czym poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kutnie pismem z dnia 30 października 2018 r. (tom II akt, zał. nr 48). Pismo to wpłynęło do Urzędu Skarbowego w Kutnie dnia 5 listopada 2018 r. Niemniej mając na uwadze zapis art. 116 § 2 O.p. istotne jest, iż terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2017 roku przypadały od lutego 2017 r. do stycznia 2018 r. Nie jest kwestionowane i wynika to z akt sprawy, iż skarżący pełnił w tym okresie funkcję członka zarządu Spółki. Oświadczenie o rezygnacji z pełnienia funkcji zostało złożone dopiero z dniem 1 marca 2018 r. zatem bezsprzecznie po czasie, kiedy upływały ww. terminy płatności. Tym samym za spełnioną należało uznać przesłankę, o której mowa w art. 116 § 2 O.p. W świetle wyczerpująco zgromadzonego i rzetelnie przeanalizowanego materiału dowodowego bezspornym jest, iż również przesłanka bezskuteczności egzekucji została spełniona. Jak trafnie wskazał organ, a co zostało szczegółowo opisane na stronach 10 -13 uzasadnienia zaskarżonej decyzji, na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych organy podejmowały szereg czynności w postaci zajęć prawa majątkowego, zajęć innych wierzytelności. W następstwie dokonanych zajęć organ egzekucyjny nie pozyskał od Spółki żadnych kwot. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kutnie w zakresie tytułów wykonawczych obejmujących nieodprowadzone należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2017 roku, nie ujawniono ruchomości o wartości handlowej, dochodów, ani innych wierzytelności Spółki, do których można byłoby skierować egzekucją. Zgodnie z relacją poborcy skarbowego Spółka od kilku miesięcy nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem. Egzekucja z rachunków bankowych okazała się całkowicie bezskuteczna (brak obrotów i środków na rachunkach bankowych Spółki ustalonych w oparciu o system Ognivo, nie występuje też zbieg z egzekucją komorniczą). Także egzekucja z zajęć wierzytelności od kontrahentów Spółki zidentyfikowanych w oparciu o dane z WRO System okazała się bezskuteczna. Zgodnie z informacją pozyskaną z Serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości Spółka nie figuruje jako właściciel, współwłaściciel, ani użytkownik wieczysty nieruchomości. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kutnie, działając w oparciu o art. 59 § 3 u.p.e.a. w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a., postanowieniem z dnia 28 września 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność - brak składników majątkowych Spółki lub źródła dochodu, co do których możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji. W tym miejscu, mając na uwadze argumenty pełnomocnika strony zmierzające do podważenia skuteczności wszczęcia i prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie – z uwagi na rezygnację skarżącego z funkcji, co za tym wątpliwości, co do skuteczności podejmowanych działań pod adresem Spółki, która w ocenie strony nie była prawidłowo reprezentowana - wyjaśnić trzeba, iż ocena prawidłowości podejmowanych czynności w postępowaniu egzekucyjnym nie jest przedmiotem postępowania w zakresie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki. Postępowanie z art. 116 § 1 O.p. nie służy przeprowadzaniu kontroli prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które jako postępowanie wykonawcze stanowi odrębną procedurę opatrzoną specyficznymi środkami odwoławczymi takimi jak zarzuty, czy skarga na czynności egzekucyjne. Ewentualna wadliwość postępowania egzekucyjnego powinna być podnoszona i skarżona przewidzianymi środkami w tym właśnie postępowaniu (por. wyrok: NSA z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1145/18; z dnia 18 czerwca 2009 r., I FSK 608/08; z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 949/09). Z uwagi na powyższe, bez wpływu na wynik sprawy pozostaje argumentacja strony w tym zakresie. Podsumowując powyższe, zdaniem Sądu, istniały podstawy do przyjęcia, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna, skoro wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo uruchomienia postępowania egzekucyjnego. Przystąpiwszy do oceny zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki organ zasadnie stwierdził, iż z akt sprawy nie wynika, aby skarżący wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy skarżącego. Wymagania te zostały skonkretyzowane w ustawie z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zm.). Zgodnie z art. 10 p.u., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Według art. 11 p.u., dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust.1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Do majątku, o którym mowa w ust. 2, nie wlicza się składników niewchodzących w skład masy upadłości (ust. 3). Do zobowiązań pieniężnych, o których mowa w ust. 2, nie wlicza się zobowiązań przyszłych, w tym zobowiązań pod warunkiem zawieszającym oraz zobowiązań wobec wspólnika albo akcjonariusza z tytułu pożyczki lub innej czynności prawnej o podobnych skutkach, o których mowa w art. 342 ust. 1 pkt 4 (ust. 4). Domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania, z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobec jednostek powiązanych, przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 5). Zgodnie z art. 21 p.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Z kolei według art. 11 ust. 6 p.u., sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie ma zagrożenia utraty przez dłużnika zdolności do wykonywania jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych w niedługim czasie. Natomiast sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów (art. 13 ust. 1 p.u.). Organ wskazał, iż najstarsze obciążające Spółkę zaległości dotyczą zobowiązań z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych podlegających wpłacie do urzędu skarbowego przez Spółkę jako płatnika za: maj 2016 roku, którego termin płatności przypadał na dzień 20 czerwca 2016 r., oraz czerwiec 2016 roku, którego termin płatności przypadał na dzień 20 lipca 2016 r. Spółka posiada także inne zaległości podatkowe ze wskazanego tytułu, które wygenerowała w kolejnych okresach rozliczeniowych, tj. za okres: od lipca do grudnia 2016 roku w łącznej kwocie należności głównej 40.977,00 zł, których wierzycielem jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu; oraz od stycznia do grudnia 2017 roku w łącznej kwocie należności głównej 63.681,00 zł, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kutnie (będące przedmiotem sprawy). Dodatkowo, zgodnie z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z dnia 9 grudnia 2021 r., Spółka posiada zaległości składkowe za okres od maja 2017 roku do lutego 2018 roku w łącznej kwocie 21.286,84 zł (z tytułu wpłat należnych do Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, Funduszu Ubezpieczeń Zdrowotnych i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych). Mając na uwadze powyższe ustalenia organ trafnie wywiódł, iż z dniem 21 lipca 2016 r. zaistniała sytuacja, w której Spółkę obciążały dwie kolejne nieuregulowane należności w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat za maj i czerwiec 2016 roku, zaś trzymiesięczne opóźnienie w wykonaniu tych wymagalnych zobowiązań pieniężnych wystąpiło z dniem 21 października 2016 r. Z analizowanych danych finansowych Spółki wynika zdaniem organu, że nie ziściła się przesłanka "bilansowa" niewypłacalności, jednak zaistniała przesłanka "płynnościowa" i termin właściwy na zgłoszenie przez skarżącego wniosku o upadłość Spółki przypadł na dzień 21 listopada 2016 r. Wobec takiego stanu rzeczy skarżący - jako prezes zarządu Spółki – winien zgłosić wniosek o ogłoszenie jej upadłości, czego skarżący zaniechał. Wprawdzie, jak wynika z akt sprawy, skarżący w dniu 19 lutego 2018 r. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, przy czym sąd rejestrowy zwrócił wniosek z powodu nieuzupełnienia jego braków formalnych. Kolejny wniosek nie został złożony. Co przy tym ważne, przepis art. 116 O.p. nie uzależnia zwolnienia z odpowiedzialności od sposobu rozstrzygnięcia przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości co do jego zasadności. Wniosek ten musi być jednak rozpoznany, co oznacza, że w istocie rzeczy nie chodzi tu o jego złożenie, ale zgłoszenie – jak stanowi Ordynacja podatkowa. Jeśli złożony wniosek nie odpowiada wymogom formalnym i zostaje zwrócony, w takiej sytuacji nie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności. W takiej sytuacji nie będzie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności. Zarządzenie o zwrocie wniosku o ogłoszenie upadłości oznacza, że nie zgłoszono wniosku prawidłowo (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3201/21 – wraz z powołaną literaturą i orzecznictwem), z taką sytuacją mieliśmy do czynienia w niniejszej sprawie. Z przedstawionych okoliczności wynika, iż niewątpliwie wystąpiła przesłanka obligująca skarżącego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, jednocześnie skarżący nie wykazał, iż takowego wniosku nie złożył skutecznie bez swej winy. Jednocześnie, podatnik nie wskazał na obiektywne okoliczności, na które nie miał wpływu jako członek zarządu Spółki, a które mimo dołożenia należytej staranności uniemożliwiały złożenie takiego wniosku. W sprawie niniejszej bezspornym jest również ustalenie organów, iż skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Trafnie ocenił organ, iż nie można uznać aby zaspokojenie zaległości podatkowych było możliwe z wynikającego z korekty deklaracji VAT-7K za II kwartał 2018 roku zwrotu w wysokości ponad 360 000 zł. Zasadnie zwrócił uwagę organ, iż postanowieniem z dnia 6 grudnia 2018r. poinformowano Spółkę o odstąpieniu od przeprowadzenia analizy zasadności zwrotu podatku we wspomnianej kwocie. Uznano bowiem, że złożona za pośrednictwem operatora pocztowego korekta deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług nie wywołuje skutków prawnych. Z uwagi na brak złożenia korekty deklaracji VAT-7K za 02/2018 r. za pomocą środków komunikacji elektronicznej organ podatkowy uznał, że korekta Spółki nie może być uznana za złożoną ze skutkiem prawnym dopełnienia obowiązku. Podkreślić trzeba, co jednolicie przyjmuje orzecznictwo sądów administracyjnych, iż wskazane mienie musi być nie tylko realne (faktycznie istnieć w toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu), ale i nadawać się do efektywnej egzekucji, musi nadto przedstawiać identyfikowalną wartość finansową, gdyż jest to konieczne dla stwierdzenia, czy egzekucja z tego mienia umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest bowiem jedynie kwestia wskazania jakiegokolwiek mienia, ale takiego które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych i to w znacznej części i które w związku z tym istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności (vide wyrok NSA z dnia z dnia 13 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 2024/21). Reasumując, organ podatkowy zgromadził obszerny materiał dowodowy i dokonał jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, sporządzonej zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W następstwie podjętych ustaleń organ wyprowadził prawidłowy wniosek, iż istniały pozytywne przesłanki obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, bowiem jednocześnie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Podnoszona na etapie odwołania i skargi argumentacja skarżącego, z powodów na które Sąd wcześniej wskazał, nie mogła odnieść oczekiwanego skutku. Z tych wszystkich względów, w ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy był wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji. Ake.