I SA/Łd 840/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Wiktor Jarzębowski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 7 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "A" s.c. M. F. – G. P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od lipca 2014 do czerwca 2015 r. oddala skargę.

I SA/Łd 840/19 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że odwołanie "A" s.c. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od lipca 2014 do czerwca 2015 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu wyjaśniono, że w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał wobec A decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za za okres: od lipca 2014 r. do czerwca 2015 r. Decyzja została wysłana za pośrednictwem operatora pocztowego na adres siedziby Spółki, tj.: [...] . Po dwukrotnym awizowaniu w dniach 6 i 14 czerwca 2019 r. przesyłka została zwrócona nadawcy. Decyzję uznano za doręczoną - w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej — w dniu 20 czerwca 2019 r. W ocenie organów podatkowych w przedmiotowej sprawie ustawowy termin do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji upłynął zatem 4 lipca 2019 r. Odwołanie Spółki z dnia 23 lipca 2019 r. zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w Z. w dniu 24 lipca 2019 r. Tym samym stwierdzono, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu określonego do jego wniesienia. Organ odwoławczy wyjaśnił jednocześnie, że wraz z odwołaniem spółka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia ww. środka zaskarżenia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stosownym postanowieniem z dnia 7 października 2019 r. nr odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - z uwagi na nieuprawdopodobnienie, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy wspólników. Końcowo stwierdzono, że w sytuacji, gdy uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest bezsporne, art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej obliguje organ podatkowy do wydania postanowienia stwierdzającego powyższą okoliczność. Uchybienie ustawowemu terminowi powoduje bezskuteczność złożonego odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Z. z dnia [...] czerwca 2019 r. 2019. W ocenie organu treść ww. przepisu została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy, a zatem stwierdzenie niedotrzymania terminu do wniesienia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] października 2019 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł.. Zaskarżonej rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego: 1) Art. 223 par. 2 pkt 1) Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że in casu doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania, w sytuacji, gdy Skarżący nie odebrali korespondencji zawierającej sporną decyzję z przyczyn przez nich niezawinionych, których nie mogli przezwyciężyć, co uzasadniało przywrócenie im terminu do wniesienia tego środka zaskarżenia, czego jednak nie uczyniono; 2) art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) poprzez: a) jego niezastosowanie i w konsekwencji nieprzywrócenie Skarżącym terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji w sytuacji, w której Skarżący uprawdopodobnili brak winy w uchybieniu terminowi; b) bezpodstawne przyjęcie, że brak winy, o którym mowa we wskazanym przepisie ma dotyczyć każdego dnia terminu na wniesienie odwołania, w sytuacji, gdy dla jego przywrócenia wystarczające jest uprawdopodobnienie, że stosowna przeszkoda istniała w ostatnim dniu do jego wniesienia; 3) art. 122 o.p. w zw. z 187 § 1 o.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności nie przeprowadzenie jakiejkolwiek merytorycznej weryfikacji twierdzeń i dowodów przedstawionych przez Strony wskazujących na obiektywny brak możliwości odebrania przez nie przedmiotowej decyzji, a tym samym na brak ich winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania; 4) art. 122, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 o.p. poprzez niepodjęcie jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia czy w ostatnim dniu na wniesienie odwołania, Skarżący mieli obiektywną możliwość jego złożenia; 5) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne i sprzeczne z zasadami logicznego rozumowania uznanie, że splot nieszczęśliwych zdarzeń u wypadków jakim ulegli Skarżący, związany z ich schorzeniami, urazami, zabiegiem chirurgicznym jakiemu został poddany P. G. oraz przewlekłym schorzeniem kręgosłupa i okalającego go tkanki mięśniowej, nie stanowił okoliczności uzasadniającej przyjęcie, że do uchybienia terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji doszło bez ich winy; 6) art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na kontrfaktycznym uznaniu, że fakt dokonania przez Skarżącego odbioru korespondencji dotyczącej przedmiotowego postępowania przed zdarzeniami skutkującymi po jego stronie niezdolność do poruszania się, a także fakt zapoznania się przez niego z materiałami postępowania niezwłocznie po dowiedzeniu się o wydanej w stosunku do niego decyzji w połowie lipca 2019 r., tj. w okresie w którym odzyskał sprawność na tyle by samodzielnie poruszać się, mogą dać asumpt do uznania, że w okresie relewantnym dla sprawy, taka możliwość po stronie Skarżących także istniała, mimo że pozostaje to w oczywistej sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym; 7) art. 122 i art. 191 o.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych w sposób niekorzystny dla podatnika bez jakiejkolwiek merytorycznej weryfikacji prawdziwości i istotności podnoszonych przez niego twierdzeń i przedstawionych dowodów. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie ponosząc argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem - m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, że skarga jest bezzasadna. Zaskarżone postanowienie nie narusza również innych, niż zgłoszone w skardze, przepisów postępowania w sposób, który uzasadniały jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. Organ odwoławczy wskazał, że decyzja Naczelnika US w Z. z [...] czerwca 2019 r. skierowana na adres siedziby spółki tj. [...] została nadana w placówce pocztowej w dniu 5.06.2019 r. , została dwukrotnie awizowana w dniu 6 i 14 czerwca 2019 r., a następnie zwrócona nadawcy, gdyż adresat w terminie 14 dni nie podjął awizowanej korespondencji. Dyrektor IAS stwierdził w tych okolicznościach, że zastosowanie miał tryb tzw. zastępczego doręczenia decyzji wobec spełnienia wskazanych przesłanek z art. 150 O.p. Skutek doręczenia nastąpił z dniem 20 czerwca 2019 r. Skarżącą wnosząc odwołanie w dniu 24 lipca 2019 r. uchybiła zatem terminowi z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., co z kolei stanowiło podstawę wydania zaskarżonego postanowienia w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Sąd nie ma wątpliwości, że Dyrektor IAS prawidłowo zastosował przepisy w sprawie. Natomiast zarzuty i argumentacja Skarżącej nie może odnieść skutku w granicach rozpoznawanej sprawy, którą jest stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Zarzuty te i ich uzasadnienie nie mają znaczenia dla tej sprawy. Inaczej natomiast mogłyby być ocenione w przypadku, gdyby przedmiotem sprawy było przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, co zdaje się zauważać strona podtrzymując , że rozstrzygnięcie w nn. sprawie jest pochodną wyniku postępowania w sprawie ze skargi na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania , co czyni tożsamość argumentacji w przedmiotowej sprawie. Trzeba przy tej okazji podkreślić, że Sąd na obecnym etapie sprawy - czyli skargi na postanowienie stwierdzające niedotrzymanie terminu do złożenia odwołania od decyzji - nie może ich rozpoznać, wykraczają one bowiem poza granice sprawy wyznaczone zaskarżonym postanowieniem. Skarżący - co trzeba podkreślić - argumentują wyłącznie w kierunku braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Tymczasem sprawa dotyczy stwierdzenia uchybienia tego terminu. Śledząc adnotacje znajdujące się na istotnych dla sprawy dokumentach ( w aktach administracyjnych organu ) wynika z nich , że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została nadana w placówce pocztowej w dniu 5 czerwca 2019 r., co wprost wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji. Pierwszą próbę doręczenia decyzji podjęto w dniu 6 czerwca 2019 r. Z powodu niemożności doręczenia decyzji adresatowi, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Placówce Pocztowej [...] , a zawiadomienie (awizo) o pozostawieniu pisma w tym urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia przesyłki na poczcie w terminie 7 dni (liczonym od daty pierwszego awizo) w dniu 14 czerwca 2019 r. podjęto próbę ponownego doręczenia. Informacje o awizowaniu przesyłki wynikają ze zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz z nadpisanych adnotacji urzędowych na kopercie zawierającej przesyłkę ( vide : segregator akt administracyjnych Naczelnika US w Z. ; potwierdzenie odbioru przy kopercie zawierającej decyzję wymiarową ) , którą zwrócono Naczelnikowi US wobec niepodjęcia przesyłki w terminie mimo dwukrotnego awizowania. Treść tych dokumentów prowadzi do wniosku, że sposób doręczenia decyzji Naczelnika US w Z. z [...] czerwca 2019 r. odpowiada regulacji art. 150 O.p. Z adnotacji na kopercie i zawiadomieniu o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym wynikają bowiem niezbędne czynności listonosza, decydujące o zastosowaniu zastępczego trybu doręczenia decyzji. Trzeba tu szczególnie podkreślić, że awizo oraz adnotacje urzędowe mają charakter dokumentu urzędowego. Dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie wraz z adnotacjami urzędowymi zamieszczonymi na przesyłce, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2228/13 ). Stwierdzona zatem w zaskarżonym postanowieniu prawidłowość doręczenia decyzji Naczelnika US nie budzi żadnych zastrzeżeń. Skoro ze zwrotnego potwierdzenia odbioru pisma oraz z adnotacji urzędowych na kopercie wynika, że: - w dniu 5 czerwca 2019 r. przesyłka został nadana na adres siedziby Spółki A - w dniu 6 czerwca przesyłka została awizowana po praz pierwszy, - w dniu 14 czerwca została awizowana po raz drugi, - w dniu 24 czerwca 2019 r. oddano przesyłkę do zwrotu nadawcy to termin zastępczego doręczenia decyzji przypadł na 20 czerwca 2019 r. - zgodnie z regulacjami art. 150 O.p. ( upływ 14 dniowego terminu pozostawienia pisma w urzędzie pocztowym licząc od daty pierwszego awizo (6 czerwca 2019 r.) . Z dokumentów urzędowych wynika, że operator pocztowy zastosował się do wymogów art. 150 O.p. Skoro zatem decyzja Naczelnika US w Z. została doręczona Spółce w miejscu jej siedziby ze skutkiem na dzień 20 czerwca 2019 r., zatem - zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. - 14 dniowy termin wniesienia odwołania od niej przypadał na 4 lipca 2019 r. Wniesienie odwołania przez Skarżąca do organu w dniu 24 lipca 2019 r. nastąpiło zatem po upływie terminu ustawowego. Sąd wskazuje, że postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu jest rozstrzygnięciem formalnym. Stwierdza bowiem fakt - okoliczność obiektywną - niedochowania terminu ustawowego. I tak właśnie rozstrzygnął Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu. Stwierdził fakt złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia. Jest to rozstrzygnięcie prawidłowe. Przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. ma bowiem charakter bezwarunkowy. Oznacza to, że w każdym przypadku stwierdzenia niedotrzymania terminowi określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. organ odwoławczy pozbawiony jest kompetencji merytorycznego rozpatrzenia odwołania i ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania Dyrektora IAS, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania powoduje - zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - bezskuteczność odwołania, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną i nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i każde, nawet nieznaczne przekroczenie 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia, o którym mowa w 228 § 1 pkt 2 O.p. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 628/15 ). Wskazywane przez Skarżących okoliczności, które mogłyby być oceniane jako uprawdopodobnienie braku winy w niedotrzymaniu tego terminu nie mogą być - jak już Sąd podał - przedmiotem tej sprawy. Przywrócenie uchybionego terminu jest postępowaniem odrębnym od stwierdzenia uchybienia terminu, która notabene została także rozstrzygnięta na niekorzyść podatników przez tut. Sąd w sprawie I SA/Łd 841/19 ( fakt znany sądowi z urzędu). Wszczyna je odpowiedni wniosek strony, a kończy postanowienie wydane w trybie art. 163 O.p. Skarga wskazuje, że z jednej strony Skarżąca dostrzega tę różnicę, pomimo tego konstruuje zarzuty i uzasadnienie skargi w niniejszej sprawie w oparciu o te same podstawy i okoliczności. Nie może to jednak odnieść zamierzonego przez spółkę skutku z przyczyn podanych na wstępie uzasadnienia. Sąd nie znalazł też podstaw, by uwzględnić zarzuty naruszenia art. 121 § 1 , art. 122 , art. 187 §1 , art. 191 O.p. . Niewątpliwie, Dyrektor IAS działał przy wydaniu zaskarżonego postanowienia na podstawie prawa. Wyjaśnił w uzasadnieniu tego postanowienia ustalenia faktyczne w sprawie oraz i ich skutki procesowe, w tym, w jaki sposób Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania i dlaczego niedopuszczalne jest rozpatrzenie odwołania wniesionego w dniu 24 lipca 2019 r. W opinii Sądu przepisy art. 150, art. 223 § 2 pkt 1 i art. 228 § 1 pkt 2 O.p. zostały zastosowane prawidłowo i nie budzą wątpliwości. W sprawie bowiem zarówno stan faktyczny jak i prawny jest jasny. Z tych względów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a. TF.