I SA/Ol 153/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 czerwca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę.

W dniu 13 marca 2020 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wpłynęła skarga D.R. (dalej zwanej "skarżącą") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej zwanego "DIAS") z "[...]" w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok. Jak wynika z przekazanych Sądowi akt sprawy, decyzją z "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w wysokości 263.651 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ kontroli skarbowej wskazał m.in., że w 2008 r. skarżąca prowadziła niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami i dokonując zbycia dwudziestu siedmiu niezabudowanych nieruchomości gruntowych położonych w N. (w drodze 21 transakcji) uzyskała przychód w łącznej kwocie 751.985,99 zł. Wyjaśnił przy tym, że sprzedane nieruchomości powstały z podziału działki nr "[...]" nabytej na podstawie umowy przeniesienia prawa z "[...]". Na skutek odwołania skarżącej, decyzją z "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej (dalej zwany "organem odwoławczym") utrzymał w mocy powyższą decyzję organu kontroli skarbowej, a tutejszy Sąd wyrokiem z 20 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 45/16 oddalił skargę wywiedzioną przez skarżącą od ww. decyzji. Natomiast wyrokiem z 12 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 2134/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku tutejszego Sądu. Wnioskiem z 29 października 2018 r. skarżąca, powołując art. 241 § 1 w zw. z art. 244 § 1 i 3 oraz art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zwróciła się do DIAS o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną organu odwoławczego z "[...]", podnosząc, że w 2004 r. poniosła nakłady na zakupiony w 2003 r. grunt, inne niż te które wynikają z decyzji organu kontroli skarbowej, a związane z regulacją gospodarki wodnej na tym terenie przez budowę systemu drenów i rurociągu oraz nawiezienie ziemi. Stwierdziła przy tym, że w wyniku przeprowadzonych prac melioracyjnych oraz prac polegających na niwelacji terenu, wzrosła wartość rynkowa tej nieruchomości. Dodała, że fakt wykonania prac potwierdza załączona dokumentacja techniczna wraz z decyzją właściwego starosty w sprawie udzielenia zezwolenia wodnoprawnego na budowę rowu melioracyjnego. Wskazując na dokumenty dołączone do wniosku o wznowienie postępowania (to jest: dokumentację techniczną wykonanych prac, protokół odbioru tych prac przez pracowników Starostwa Powiatowego, umowę o dzieło zawartą z wykonawcą prac, faktury VAT dokumentujące rodzaj i wysokość poniesionych wydatków) skarżąca oceniła, że poniesienie w 2004 r. wydatków, udokumentowanych fakturami VAT, spełnia przesłankę uznania ich za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uznała więc, że okoliczności te winny być uwzględnione jako mające wpływ na wysokość dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży działek w 2008 r., a tym samym na kwotę należnego zobowiązania w podatku dochodowym, co w sposób odmienny kształtuje treść decyzji ostatecznej. Postanowieniem z "[...]" DIAS wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją organu odwoławczego z "[...]", a następnie decyzją z "[...]", powołując art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), dalej jako "o.p.", odmówił uchylenia w całości powyższej decyzji organu odwoławczego. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia DIAS stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., tym samym brak jest podstaw do uchylenia ww. decyzji ostatecznej. Ocenił przy tym, że co prawda fakt wykonania przez skarżącą w 2004 r. prac melioracyjnych, drenarskich oraz związanych z niwelacją terenu na działce nr "[...]" stanowi nową okoliczność w sprawie nieznaną organowi, który wydał decyzję, to jednak przedłożone przez skarżącą faktury VAT nie stanowią, z powodów wskazanych w uzasadnieniu decyzji DIAS, nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji organu odwoławczego, które mogłyby bezspornie potwierdzać wysokość poniesionych przez skarżącą nakładów na wskazane we wniosku prace. Na skutek odwołania skarżącej od powyższej decyzji wydanej po wznowieniu postępowania, opisaną na wstępie decyzją z "[...]" DIAS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia DIAS przyjął, że pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., powinno być interpretowane przez pryzmat określenia "wyjdą na jaw" co oznacza, że w postępowaniu wznowieniowym można powoływać się tylko na takie okoliczności faktyczne bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. Uznał więc, że jeśli jakieś okoliczności były stronie znane, lecz ich nie ujawniła, to nie można przyjąć iż posiadają one przymiot okoliczności, które "wyszły na jaw", co oznacza, że nie mogą one stanowić podstawy wznowienia postępowania, gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Przenosząc powyższe rozważania na grunt kontrolowanej sprawy DIAS podał, że organy podatkowe, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną organu odwoławczego z "[...]", do kosztów uzyskania przychodów nie zaliczyły wydatków na łączną kwotę 327.147,88 zł, udokumentowanych przedłożonymi przez skarżącą fakturami VAT, gdyż na etapie postępowania wymiarowego ww. faktury, jak i dokumentacja techniczna (załączona do wniosku o wznowienie postępowania), nie zostały przedłożone. Zrelacjonował, że jak wynika z zeznań wystawców tych faktur, skarżąca była w posiadaniu przedmiotowych faktur VAT już w 2004 r., gdyż na ich podstawie rozliczała się z kontrahentami. Wskazał, że okoliczność tę potwierdził także pełnomocnik skarżącej reprezentujący ją w postępowaniu wymiarowym, który zeznał, że wiedział o kosztach, które ponosiła skarżąca w związku z wykonanymi pracami melioracyjnymi, jednak nie przedłożył przedmiotowych faktur w trakcie prowadzonego wówczas postępowania, gdyż wynikało to z taktyki prowadzenia sprawy. DIAS wyjaśnił także, że z wydruków z podsystemu "Kontrola" wynika, że kwoty przychodów, jak i kwoty podatku VAT wynikające z faktur VAT, są zdecydowanie większe niż kwoty podatku wykazane w deklaracjach VAT i suma przychodów za 2004 rok wykazana w zeznaniu rocznym PIT-36 przez wystawców tych faktur. W świetle powyższych okoliczności DIAS podzielił ocenę zawartą w zaskarżonej decyzji, że przedłożone faktury nie stanowią nowych dowodów istniejących w dniu wydania ostatecznej decyzji organu odwoławczego, które mogłyby bezspornie potwierdzać, że skarżąca w 2004 r. poniosła wydatki na opisane powyżej prace. Jednocześnie za bezsporną DIAS uznał okoliczność, że na działce gruntu nr "[...]", którą skarżąca nabyła w 2003 r., zostały wykonane prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelacja terenu. Ocenił jednak, że sam fakt wykonania tych prac nie przesądza o tym, iż koszty związane z ich wykonaniem poniosła skarżąca i że zostały one wykonane przez kontrahentów widniejących na przedłożonych fakturach oraz, że przedłożone faktury zostały sporządzone w datach na nich widniejących. Uznał, że zaprzecza temu fakt nieprzedłożenia tych faktur przez skarżącą w trakcie prowadzonego postępowania wymiarowego (ani organom podatkowym ani przy skardze do sądu administracyjnego), jak również niewykazanie przez wystawców faktur przychodów wynikających z przedłożonych faktur w deklaracjach VAT-7 i w zeznaniach rocznych. Dodał, że za brakiem możliwości uznania spornych faktur za nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej przemawia także ocena możliwości finansowych skarżącej, dokonana przez organ na podstawie informacji o dochodach uzyskiwanych przez nią w latach 1998-2004, która wskazuje, że w 2004 r. skarżąca nie dysponowała środkami finansowymi na pokrycie wydatku w wysokości ponad 320.000 zł. Skonstatował, że skoro przedłożone do wniosku o wznowienie postępowania faktury VAT nie istniały w dniu wydania decyzji organu odwoławczego w postępowaniu wymiarowym, a co więcej skarżąca nie wykazała bezsprzecznie, aby poniosła wydatki z nich wynikające, to w niniejszej sprawie, nie spełniają one przesłanki o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Dodatkowo, zdaniem DIAS, przedstawienie przez skarżącą przedmiotowych okoliczności i dowodów w niniejszym postępowaniu nie może stanowić podstawy do uchylenia ostatecznej decyzji, gdyż w postępowaniu wznowieniowym można powoływać się tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania. W skardze na powyższą decyzję, skarżąca zarzuciła DIAS naruszenie następujących przepisów o.p.: art. 2a, art. 121 § 1, art. 240 § 1 pkt 5, jak również art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 210 § 4 oraz art.120, art.187 § 1 i art. 191. W oparciu o te zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając powyższe zarzuty skarżąca zakwestionowała dokonaną przez DIAS wykładnię przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., uzależniającą wznowienie postępowania na tej podstawie od niewiedzy strony o istnieniu w dacie wydania decyzji okoliczności / dowodów istotnych dla sprawy, podnosząc, że taki sposób wykładni tego przepisu nie znajduje oparcia w jego treści. Zauważyła także, że warunki określone w tym przepisie dotyczą organu a nie podatnika, gdyż to organ decyduje o wznowieniu postępowania. Zdaniem skarżącej, dokonując oceny wystąpienia ww. przesłanki wznowieniowej organ podatkowy winien uwzględnić fakt, że kwestią sporną w postępowaniu zakończonym wydaniem ostatecznej decyzji wymiarowej była zasadność uznania sprzedaży działek za działalność gospodarczą, a nie wysokość uzyskanego przez skarżącą z tego tytułu dochodu. Podała, że w przypadku sprzedaży niestanowiącej działalności gospodarczej opodatkowaniu podlegał przychód a nie dochód, a więc okoliczność ponoszenia nakładów na meliorację sprzedanych działek byłaby nieistotna dla określenia wysokości należnego podatku. Zakwestionowała zatem stanowisko DIAS, jakoby niespełnione zostały przesłanki do wznowienia postępowania, ponieważ w toku postępowania odwoławczego miała możliwość powołania się na korzystne dla siebie okoliczności, skoro dopiero negatywne rozstrzygnięcie przedmiotu sporu (w sposób ostateczny na drodze sądowej) uzasadniało złożenie wniosku o wznowienie postępowania. Dodała, że ograniczanie zakresu stosowania art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wyłącznie do przypadku, kiedy podstawą uzasadniającą wznowienie postępowania mają być okoliczności i dowody nieznane podatnikowi, jest nieuzasadnione także w związku z funkcjonowaniem art. 2a o.p. Za sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego skarżąca uznała ponadto ocenę DIAS w zakresie wiarygodności faktur dokumentujących poniesione przez nią nakłady na grunt. Zauważyła bowiem, że DIAS z jednej strony nie kwestionuje, że poniesienie nakładów na meliorację skutkowało podwyższeniem wartości gruntów stanowiących własność skarżącej, co z kolei miało odzwierciedlenie w wysokości przychodu z ich sprzedaży, z drugiej zaś poddaje w wątpliwość zaistnienie poprzedzających ten fakt zdarzeń polegających na poniesieniu wydatków w celu uzyskania tych przychodów. Odniosła się także do wskazanych przez DIAS potencjalnych źródeł pokrycia poniesionych przez nią wydatków na meliorację i oceny tego organu, że były one niewystarczające, podnosząc, że DIAS pomija, że skarżąca posiadała środki z unijnych dopłat do gruntów oraz nie uwzględnia możliwości korzystania przez nią z kredytów, czy pożyczek. Zarzuciła przy tym, że organy nie przeprowadziły postępowania w zakresie źródeł pokrycia wydatków na meliorację. Skarżąca podniosła także, że przesłuchiwani na okoliczność wykonania prac wystawcy spornych faktur potwierdzili, że faktury te wystawili w związku ze świadczonymi usługami oraz, że otrzymali wynikające z nich należności. Nadto świadkowie ci kwestionowali okazane im wydruki z podsystemu "Kontrola". Wywiodła, że potencjalne nawet nie wykazanie dla celów podatkowych przez wystawców faktur wartości uzyskanych przychodów w żaden sposób nie dowodzi, że prace o określonej w nich wartości nie zostały wykonane. Wskazała, że załączyła opracowanie zawierające m. in. kosztorys powykonawczy dot. wykonanych prac drenarskich i rekultywacji terenu, z którego wynika, że wartość prac przed zastosowaniem procentowych narzutów stanowi kwotę 373.139 zł. Dodała, że DIAS wskazał na niezasadność uwzględnienia tego dowodu, bowiem nie istniał on w dacie wykonania usług, pomijając, że wskazanymi we wniosku nowymi dowodami były konkretne faktury dokumentujące poniesione wydatki, a nie ww. opinia. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zauważyć, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w której ją wydano, było dotknięte kwalifikowaną wadą przewidzianą w przepisach prawa procesowego. Na gruncie o.p. wady te ujęte zostały w ramy przepisu art. 240 § 1. Uruchomienie omawianego trybu nadzwyczajnego następuje w drodze postanowienia (art. 243 § 1 o.p.), które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, o czym stanowi art. 243 § 2 o.p. Po wydaniu rzeczonego postanowienia, w pierwszej kolejności badaniu podlega wystąpienie w sprawie przesłanek wznowienia postępowania, a dopiero w razie stwierdzenia ich wystąpienia, możliwe jest przejście do kolejnej fazy (etapu) postępowania, to jest rozstrzygnięcia istoty sprawy (co do meritum). W razie stwierdzenia przez właściwy organ braku podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej z przyczyn, o których mowa w art. 240 § 1 o.p., organ ten wydaje decyzję o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części (art. 245 § 1 pkt 2 o.p.). Taka też decyzja wydana została w kontrolowanej sprawie wobec niestwierdzenia przez DIAS wystąpienia podawanej przez skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p.. Zgodnie z powołanym przepisem: "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję". Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w ocenie DIAS przedłożone do wniosku o wznowienie postępowania faktury VAT (dokumentujące rodzaj i wysokość poniesionych przez skarżącą wydatków na prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelację terenu) nie istniały w dniu wydania decyzji organu odwoławczego w postępowaniu wymiarowym. Zdaniem DIAS świadczy o tym nieprzedłożenie ich zarówno w toku postępowania podatkowego, jak i postępowania sądowoadministracyjnego. Za powyższym przemawia również niewykazanie przez wystawców faktur przychodów wynikających z przedłożonych faktur w deklaracjach VAT-7 i w zeznaniach rocznych oraz ocena możliwości finansowych skarżącej dokonana przez organ na podstawie informacji o dochodach uzyskiwanych przez nią w latach 1998-2004. Jednocześnie za bezsporną DIAS uznał okoliczność, że na działce gruntu nr "[...]", którą skarżąca nabyła w 2003 r., zostały wykonane prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelacja terenu. Potwierdził także, że w sprawie zakończonej decyzją organu odwoławczego z "[...]", do kosztów uzyskania przychodów nie zaliczono wydatków na łączną kwotę 327.147,88 zł, udokumentowanych przedłożonymi przez skarżącą fakturami VAT, gdyż na etapie postępowania wymiarowego ww. faktury, jak i dokumentacja techniczna (załączona do wniosku o wznowienie postępowania), nie zostały przedłożone. Ponadto organ podkreślił, że w postępowaniu wznowieniowym można powoływać się tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego prowadzonego w trybie zwykłym. Zdaniem Sądu, dokonana przez DIAS ocena co do braku wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki wznowieniowej opisanej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jest prawidłowa, choć wywody dotyczące wiarygodności przedłożonych przez skarżącą faktur VAT, uznać należy za przedwczesne. Jak już bowiem wskazano, po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania, w pierwszej kolejności badaniu podlega wystąpienie w sprawie przesłanek wznowienia postępowania, a dopiero w razie stwierdzenia ich wystąpienia, możliwe jest przejście do kolejnej fazy (etapu) postępowania, to jest rozstrzygnięcia istoty sprawy. Zasadniczą zatem kwestią jest stwierdzenie, czy wskazane przez skarżącą we wniosku o wznowienie okoliczności faktyczne i dowody można uznać za nowe. Z akt sprawy jednoznacznie bowiem wynika, że w toku postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wymiarową skarżącej znane były okoliczności dotyczące poniesionych w 2004 r. kosztów, które zwiększały wartość nieruchomości (kosztów prac melioracyjnych i drenarskich oraz niwelacji terenu). Z sobie tylko znanych przyczyn skarżąca nie powoływała się na nie wcześniej. W konsekwencji powyższego trudno przyjąć, że wskazane we wniosku o wznowienie okoliczności faktyczne i dowody "wyszły na jaw" po dniu wydania decyzji ostatecznej. Badanie rzeczywistych kosztów, jakie skarżąca poniosła na wykonane prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelację terenu, także w kontekście potencjalnych źródeł pokrycia tych wydatków, możliwe byłoby dopiero po uprzednim stwierdzeniu wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., z czym jednak nie mamy do czynienia w kontrolowanej sprawie. Przedwczesność niektórych rozważań, zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, pozostaje jednak bez istotnego wpływu na wynik sprawy, a to oznacza, że nie mogą odnieść zamierzonego skutku zarzuty skargi dotyczące składników decyzji podatkowej ujętych w ramy art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 210 § 4 o.p. Chybione są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów: art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., gdyż jak wynika z uzasadnienia skargi, skarżąca zdaje się upatrywać naruszenia tych przepisów właśnie w nieprzeprowadzeniu postępowania w opisanym powyżej zakresie. W okolicznościach niniejszej sprawy nieuprawnione jest także stawianie zarzutu naruszenia art. 2a, art. 120, art. 240 § 1 pkt 5 o.p., gdyż ocena DIAS co do braku wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki wznowienia postępowania opisanej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jest prawidłowa. Sąd podziela bowiem pogląd, który znajduje aktualnie także akceptację w doktrynie i judykaturze, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 o.p., gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji ostatecznych (zob. J. Rudowski (w:) S. Babiarz, B. Dauter, A. Kabat, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2019, s. 1271-1272, a także wyroki NSA: z 4 grudnia 2019 r. sygn. akt II FSK 85/18, z 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 32/17 oraz z 14 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 3261/16, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W niniejszej sprawie niesporne jest między stronami i nie budzi także wątpliwości Sądu, że skarżąca w trakcie postępowania wymiarowego prowadzonego w trybie zwykłym posiadała wiedzę o okoliczności mającej wpływ na wymiar podatku, jaką było poniesienie przez nią w 2004 r. wydatków na prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelację terenu nieruchomości, która po podziale stała się przedmiotem odpłatnego zbycia w 2008 r. Jak wynika z zeznań pełnomocnika skarżącej, reprezentującego ją w postępowaniu wymiarowym, nieprzedłożenie faktur VAT dokumentujących rodzaj i wysokość poniesionych przez skarżącą wydatków na ww. prace w trakcie prowadzonego wówczas postępowania wynikało z taktyki prowadzenia sprawy. Także wystawcy rzeczonych faktur zeznali, że skarżąca była w posiadaniu tych dokumentów już w 2004 r., gdyż na ich podstawie rozliczała się z kontrahentami. Skoro skarżąca, mając stosowną wiedzę w tym przedmiocie i jak sama przyznaje w skardze - odpowiednie dokumenty (faktury VAT), mogła w trakcie postępowania wymiarowego, prowadzonego w trybie zwykłym, żądać uwzględnienia zarówno okoliczności poniesienia w 2004 r. wydatków na prace melioracyjne i drenarskie oraz niwelację terenu, jak również dowodów potwierdzających rodzaj i wysokość poniesionych na ten cel wydatków, to w kontrolowanej sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowieniowa opisana w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W sprawie tej nie wyszły bowiem na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.