I SA/Po 671/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi M.O. i J.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok oddala skargę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] sierpnia 2020r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z [...] listopada 2019r. określającą M. O. i J. G., zwanymi dalej skarżącymi, zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. w kwocie [...]zł. Decyzje zapadły po wyroku NSA z [...] sierpnia 2018r., sygn. akt II FSK [...], oddalającym skargę kasacyjną organu podatkowego od wyroku WSA w Poznaniu z [...] kwietnia 2016r., sygn. akt I SA/Po [...], którym uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z [...] listopada 2015r. w przedmiocie ustalenia skarżącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013r. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Dnia [...] kwietnia 2014r. do Urzędu Skarbowego P. wpłynęła korekta zeznania podatkowego PIT- 37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) skarżących. Ze złożonej korekty zeznania podatkowego wynikało, że do wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2013r. skarżąca, do części uzyskanych przychodów zastosowała 50% limit kosztów określony w przepisie art. 22 ust. 9a ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.) w wysokości [...] zł, a do pozostałej części osiągniętych przychodów przyjęto wartość poniesionych w 2013r. kosztów w wysokości [...] zł. Dnia [...] stycznia 2015r., w toku czynności sprawdzających, skarżąca przedłożyła dowody dokumentujące poniesione przez nią wydatki (tytułem zakupu: samochodu osobowego X - faktura z [...] listopada 2013r., wykładziny do samochodu, wymiany opon do samochodu, paliwa, odzieży, kosmetyków, butów i torby, tkanin, papieru fotograficznego, biletów PKP, usług TAXI, usług SPA i fryzjera, usługi lekarskiej, telefonu, akcesoriów komputerowych) w łącznej kwocie [...] zł. Ponadto przedłożyła polisę ubezpieczeniową dotyczącą samochodu osobowego marki Y i oświadczyła, że w poczet kosztów uzyskania przychodów za 2013r. zaliczyła także kwotę [...]zł tj. wartość rynkową samochodu przyjętą w polisie ubezpieczeniowej. Do protokołu z czynności sprawdzających oświadczyła, że w roku 2013r. poniosła koszty uzyskania przychodów w kwocie łącznej [...] zł. Postanowieniem z [...] lutego 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec skarżących w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. Jak ustalono, uzyskane przez skarżącą w 2013r. przychody w kwocie [...] zł związane były w całości z osobiście wykonywaną działalnością artystyczną (umowy o dzieło na wykonywanie programu artystycznego w charakterze twórcy oraz piosenkarki w autorskim programie słowno-muzycznym). Ustalono również, że każdy z płatników wystawiający jej informacje o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za 2013r. pobierał zaliczkę od dochodu uzyskanego z tytułu praw autorskich pomniejszonego o 50% koszty uzyskania przychodów. Skarżący w badanym okresie nie uzyskał żadnych przychodów. Decyzją z [...] czerwca 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. określił skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu organ odniósł się do art. 22 ust. 9 i 10 u.p.d.o.f. i wskazał w szczególności, że z przedłożonego przez skarżących zestawienia poniesionych kosztów w kwocie [...]zł nie można do kosztów prowadzonej osobiście działalności artystycznej zaliczyć wydatków w kwocie [...]zł (faktura z [...] stycznia 2013r. wystawiona na skarżącego) oraz wydatku w kwocie [...]zł (nota rozliczeniowa wystawiona na M. O.). Ponadto do kosztów tych nie można zaliczyć całości wydatków związanych z zakupem samochodu osobowego X (faktura z [...] listopada 2013r.) w kwocie [...]zł oraz kwoty [...]zł stanowiącej wartość rynkową samochodu osobowego marki Y. wynikającą z polisy ubezpieczeniowej. Wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.f. Skarżąca mogła w kosztach uzyskania przychodów za 2013r. wykazać jedynie wartość odpisów amortyzacyjnych od tych samochodów (art. 22a ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.), które według wyliczeń organu podatkowego wyniosłyby w badanym okresie [...] zł, oraz pozostałe koszty związane z prowadzoną osobiście działalnością artystyczną w wysokości [...] zł. Skarżący faktycznie ponieśli koszty w związku z działalnością artystyczną skarżącej w wysokości [...] zł, a zatem do wyliczenia podatku dochodowego zastosowano limit kosztów wynikający z przepisu art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f. jako korzystniejszy dla podatnika. Skarżący, reprezentowani przez doradcę podatkowego, w odwołaniu od powyższej decyzji wnieśli o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania oraz zarzucili nieprawidłową interpretację art. 22 ust. 1 ust. i 9 pkt 3, ust. 9a, ust. 10 i 10a, art. 23 u.p.d.o.f. oraz w szczególności art. 120 i 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.). Zdaniem skarżących w sprawie nie znajduje zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 ani art. 22a u.p.d.o.f. bowiem dotyczą one wyłącznie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą albo otrzymujących przychody z najmu (dzierżawy) lub które zawarły umowę określoną w treści art. 23a pkt 1 u.p.d.o.f., natomiast przepisy te nie dotyczą osób fizycznych osobiście wykonujących działalność artystyczną - art. 13 ust. 2 u.p.d.o.f. Z przedłożonych dokumentów wynika, że koszty uzyskania przychodów były wyższe aniżeli [...] zł, dlatego też skarżący mogli w zeznaniu rocznym za 2013r. wykazać koszty uzyskania przychodu w takiej wysokości, w jakiej faktycznie je ponieśli. Decyzją z [...] listopada 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powyższa decyzja została uchylona wyrokiem WSA w Poznaniu z [...] kwietnia 2016r., sygn. akt I SA/Po [...], a następnie NSA wyrokiem z [...] sierpnia 2018r., sygn. akt II FSK [...] oddalił skargę kasacyjną organu. Sąd orzekł w szczególności, że zgromadzony materiał dowodowy jest niekompletny i nie pozwala na ustalenie, czy wydatki poniesione przez skarżącą w 2013r. stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Nadto zgromadzony materiał dowodowy został oceniony z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, a ustalone okoliczności faktyczne sprawy nie znajdują odzwierciedlenia. Oceniając sprawę ponownie organ miał ustalić, czy istnieje związek, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. pomiędzy poniesionymi wydatkami a uzyskanym przychodem, przy czym celowość poniesienia wydatków należy ocenić przez pryzmat specyfiki wykonywanej przez skarżącą działalności artystycznej, która składa się z przynajmniej dwóch elementów: z wykonania utworu muzycznego oraz kreowania wizerunku scenicznego. Nie można co do zasady wykluczyć z zakresu kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ubrania, zabiegi kosmetyczne i usługi fryzjerskie. W odniesieniu do nich organy podatkowe winny odrębnie ustalić, czy były poniesione w celu uzyskania przychodu czy też były związane z faktem funkcjonowania skarżącej w życiu społecznym. Ustaleń wymaga fakt korzystania przez skarżącą z samochodów osobowych poprzez pryzmat osiąganego przez nią przychodu z tytułu działalności artystycznej. Rozpoznając sprawę ponownie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] lutego 2019r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...] czerwca 2015r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, zalecając jednocześnie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia stanu faktycznego nie budzącego wątpliwości. Decyzją z [...] listopada 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. w kwocie [...]zł. W ocenie organu w sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 22 ust. 10 i 10a u.p.d.o.f. i do wyliczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. należy przyjąć kwotę kosztów faktycznie poniesionych przez skarżącą w 2013r., tj. [...] zł. Spośród łącznej kwoty wydatków wskazanych przez Stronę w przekazanych dokumentach uznano, że nie można uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu kwot: [...] zł wynikającej z polisy ubezpieczeniowej samochodu osobowego marki Y., [...] zł wynikającej z faktury wystawionej na skarżącego tytułem zakupu papieru fotograficznego, [...] zł wynikającej z noty rozliczeniowej wystawionej na M. O. tytułem zakupu dzianiny. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący, reprezentowani przez doradcę podatkowego, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzucili naruszenie art. 22 ust. 1, 2, 9 pkt 3, 10 i 10a u.p.d.o.f. oraz art. 120 i 122 O.p. Wskazali, że wydatek w kwocie [...]zł na nabycie samochodu marki Y. uszczuplił majątek skarżących, a zatem winien być kosztem podatkowym w 2013r. W korekcie zeznania rocznego za 2013r. wykazali koszty podatkowe w kwocie łącznej [...] zł co oznacza, że nie ujęli w nich m.in. wydatków w łącznej kwocie [...] zł z tytułu zakupu przez skarżącego papieru fotograficznego oraz dzianiny przez M. O.. Decyzją z [...] sierpnia 2020r. wskazaną we wstępie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał w szczególności, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania uległ zawieszeniu w związku z wniesioną skargą do sądu administracyjnego i upływa z dniem [...] listopada 2022 r. Kluczową kwestią jest to, czy wykazany przez skarżących w korekcie zeznania rocznego PIT-37 za 2013r. wydatek na nabycie samochodu osobowego w kwocie [...]zł (wartość rynkowa przyjęta z polisy ubezpieczeniowej samochodu osobowego marki Y. może stanowić koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ ustalił, że poniesione w 2013r. przez skarżących wydatki były wyższe aniżeli limit w kwocie [...]zł wynikający z art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f., wobec czego uznano, że dokonując prawidłowego rozliczenia podatkowego za rok 2013r. należy uwzględnić kwotę kosztów faktycznie poniesionych, o których mowa w art. art. 22 ust 10 ustawy. Następnie Dyrektor dokonał analizy pojęcia kosztów uzyskania przychodów i stwierdził, że warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy jest to, by jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W korekcie zeznania PIT-37 za 2013r. skarżący do wyliczenia zobowiązania podatkowego za 2013r. do części uzyskanych przychodów zastosowali 50% limit kosztów wynikający z art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f. w wysokości [...] zł, a do pozostałej części przychodów zastosowali wartość wydatków, które zostały poniesione w 2013r. w wysokości [...] zł. Łącznie wykazali koszty uzyskania przychodu w kwocie [...] zł (na które składały się wydatki m.in. na zakup samochodu osobowego Y. w kwocie [...]zł - wartość rynkowa wynikająca z polisy ubezpieczeniowej). Przepisy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie przewidują możliwości takiego rozliczania podatku dochodowego (część ryczałtem i pozostałą część poniesionymi kosztami), ponieważ zgodnie z art. 22 ust. 10-10a u.p.d.o.f. w sytuacji w której podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1- 4 i 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. W odpowiedzi na wezwanie organu z [...] lipca 2020r. skarżąca przedłożyła fakturę z [...] sierpnia 2009r. wystawioną na rzecz skarżącej, z której wynika, że przedmiotem sprzedaży był samochód osobowy Y. [...] o wartości [...] zł, a nadto skarżąca również tego dnia dokonała zapłaty i samochód został tego dnia zarejestrowany. Skarżąca wyjaśniła, że samochód ten był wykorzystywany przez nią w działalności artystycznej, m.in. do dojazdu do studia nagrań, radia telewizji oraz na występ. Wobec powyższego zdaniem organu wydatek nie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w 2013r., ponieważ został on poniesiony przez skarżącą [...] sierpnia 2009r. Organ I instancji, wbrew tezom skarżących, nie stwierdził, że skarżący ujęli wydatki na zakup papieru fotograficznego w kwocie [...]zł oraz na zakup dzianiny w kwocie [...]zł w kosztach podatkowych, a jedynie, że wydatków takich nie można zaliczyć do kosztów podatkowych. Konkludując stwierdził, że skarżąca uzyskując w 2013r. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej uprawniona była do rozliczenia poniesionych kosztów uzyskania tych przychodów w kwocie [...]zł. W skardze na powyższą decyzję skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowani przez doradcę podatkowego, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów, zarzucili naruszenie: art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodów faktycznie poniesionych wydatków przez podatnika, art. 22 ust. 9, pkt 3, ust. 9a, ust. 10 i ust. 10a, ust. 4 u.p.d.o.f. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a nadto art. 180 § 1 w zw. z art. 181 O.p. w szczególności poprzez odstąpienie przez organ podatkowy II instancji od postępowania dowodowego na okoliczność nabycia samochodu marki Y., gdy przeprowadzenie tych dowodów miało istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, art. 191 w zw. z art. 122 O.p. poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak wskazania, jakie wydatki oprócz samochodu osobowego Y. nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy, art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 125 § 1 O.p., poprzez niezastosowanie się do dyspozycji tych przepisów, na skutek zaniechania wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych z przedmiotową sprawą a tym samym naruszenia zasady praworządności, co z kolei wpłynęło na nieprawidłowe zastosowanie normy prawa materialnego oraz naruszenia zasady zaufania zobowiązującej organy skarbowe do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do tych organów; art. 127 O.p. poprzez brak dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. W uzasadnieniu rozwinęli argumentację zarzutów, wskazując w szczególności, że art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. nie odnosi się do skarżącej, która osiąga przychody z działalności wykonywanej osobiście (artysta), a nie z działalności gospodarczej. Zakup samochodu Y. był konieczny m.in. ze względów wizerunkowych w związku z działalnością artystyczną i był wykorzystywany do dojazdów do studia nagrań, radia, telewizji, na występy. Skarżący nie ujęli w kosztach uzyskania przychodu wydatków wynikających z faktur wystawionych na skarżącego i M. O., które zostały jedynie okazane podczas czynności sprawdzających. Organ nie wskazał, jakie wydatki oprócz samochodu osobowego Y. nie zostały uwzględnione. Skarżący zarzucili ponadto nieprzeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z 2 marca 2021 r., wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875). Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wobec możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych wydatku na nabycie samochodu osobowego marki Y. w kwocie [...]zł, ujętego przez skarżących w korekcie zeznania rocznego PIT-37 za 2013 r. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Na mocy art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej. Koszty uzyskania z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Zgodnie z art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f. w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Z art. 22 ust. 10 u.p.d.o.f. wynika jednak, że jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Na mocy art. 22 ust. 10a u.p.d.o.f. przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a. W wydanym w sprawie skarżącej wyroku WSA w Poznaniu z [...] kwietnia 2016r., sygn. akt I SA/Po [...], od którego skargę kasacyjną NSA oddalił wyrokiem z [...] sierpnia 2018r., sygn. akt II FSK [...], Sąd wskazał m.in., że organy wadliwie ustaliły fakt wykorzystywania samochodów przez skarżącą na cele prywatne. Tym samym okoliczność ta nie może być podstawą zaniechania postępowania podatkowego w zakresie, w jakim organ winien ustalić, czy wydatek został w ogóle w 2013 r. poniesiony, a jeżeli tak, to czy stanowi on koszt uzyskania przychodu. Rozpoznając sprawę ponownie organ I instancji kilkukrotnie (wezwania z dnia [...] kwietnia 2019r., [...] maja 2019r. oraz [...] czerwca 2019r.) wzywał skarżących do udzielenia szczegółowych wyjaśnień m.in. w zakresie podania daty zakupu samochodu osobowego marki Y. oraz do przedłożenia dowodu dokumentującego nabycie ww. samochodu. Strona nie reagowała na powyższe wezwania. Nie udało się również przeprowadzić dowodu z zeznań stron (wezwanie na przesłuchanie z dnia [...] lipca 2019r.). Dopiero w toku postępowania odwoławczego skarżąca przedłożyła fakturę, z której wynika, że poniosła ona wydatek w kwocie [...]zł na zakup samochodu osobowego Y. w dniu [...] sierpnia 2009r. Istotny w sprawie jest zatem przepis art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f., zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10. Zdaniem skarżących ogólna reguła z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. odnosi się jedynie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, którzy nie wybrali tzw. metody memoriałowej z art. 22 ust. 5 u.p.d.o.f. i którzy osiągają przychody ze źródła – działalność gospodarcza. O ile należy zgodzić się z pierwszą częścią stanowiska skarżącej, która wynika z utrwalonego orzecznictwa – zob. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z 17 lutego 2010r., sygn. akt I SA/Po 46/10, o tyle niezasadne jest ograniczenie wynikającej z tego przepisu normy do podatników osiągających przychody wyłącznie z działalności gospodarczej. Wykładnia gramatyczna przepisu jest jasna i, jak zasadnie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, wyłączeni z normy prawnej określonej w tymże przepisie są podatnicy ściśle wymienieni w ust. 5, 6 i 10, a do podatników tych skarżąca – co sama podkreśla – się nie zalicza. Jak ustalono w niniejszej sprawie – skarżąca poniosła wydatek w kwocie [...]zł z tytułu zakupu samochodu osobowego Y. w dniu [...] sierpnia 2009r., zatem nie został spełniony warunek z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, organ odwoławczy, wbrew tezie skarżących, wyjaśnił, że kwoty wynikające z faktur wystawionych na rzecz skarżącego w kwocie [...]zł na zakup papieru fotograficznego oraz na M. O. na zakup dzianiny w kwocie [...]zł nie mogą stanowić kosztów podatkowych w rozliczeniu skarżących, z uwagi na brak związku z uzyskanym z działalności artystycznej przychodem, lecz organy nie stwierdziły, że skarżący ujęli te wydatki w kosztach podatkowych. Wskazano również, że skarżący byli uprawnieni do rozliczenia poniesionych kosztów uzyskania przychodów w kwocie [...]zł, co oznacza, że spośród łącznej kwoty poniesionych w 2013r. w kwocie [...]zł wydatków (udokumentowanych) wyłączono kwotę [...]zł (kwota z polisy ubezpieczeniowej samochodu osobowego marki Y. zakupionego w 2009r.) oraz kwoty [...]zł i [...] zł jako wydatki bez związku z uzyskanym w 2013r. z działalności artystycznej przychodem. Organ odwoławczy wezwał skarżących do przedłożenia dowodu stwierdzającego nabycie przez Panią O. samochodu osobowego marki Y. oraz wyjaśnienia na piśmie, w jakim zakresie ww. samochód osobowy był wykorzystywany do celów prowadzonej przez skarżącą działalności artystycznej w 2013r., na co w odpowiedzi uzyskał m.in. kserokopię faktury VAT z dnia [...] sierpnia 2009r. potwierdzającą nabycie ww. pojazdu i opłacenie go tego dnia. Wobec powyższego Sąd nie stwierdził także naruszenia zarzucanych przepisów proceduralnych. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.