I SA/Wr 802/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk Sędziowie Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca) Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Jakubiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lipca 2020 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. wraz z odsetkami I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz A.K. kwotę 500 zł (pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżoną decyzją z [...] lipca 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (dalej: Naczelnik US, organ podatkowy I instancji) z [...] kwietnia 2019 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności A. K. (dalej: Skarżąca), jako byłego członka zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w O. (dalej: Spółka), za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług wynikające z decyzji Naczelnika US z [...] marca 2017 r. nr [...] za grudzień 2015 r. w wysokości 128.641,00 zł oraz odsetki od tej zaległości w kwocie 33.158,00 zł. Z akt sprawy wynika, że Spółka złożyła w organie podatkowym deklarację VAT-7 za grudzień 2015 r., w której wykazała zerowe dane w części dotyczącej nabyć oraz dostaw towarów i świadczenia usług. Rozliczenie z ww. tytułu zostało objęte kontrola podatkową. Naczelnik US decyzją z [...] marca 2017 r. nr [...] określił Spółce kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. w wysokości 128.641,00 zł. Decyzję doręczono Spółce w dniu 4 kwietnia 2017 r. Wobec nieuiszczenia przez Spółkę ww. zobowiązania, Naczelnik US przedmiotową należność objął tytułem wykonawczym z 1 czerwca 2017 r. Organ egzekucyjny w ramach prowadzonej egzekucji podejmował czynności w kierunku ustalenia składników majątkowych zobowiązanego (Spółki), z których możliwe byłoby zaspokojenie należności podatkowych. Bezskuteczność egzekucji została stwierdzona postanowieniem z 30 marca 2018 r. nr [...]. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Naczelnik US postanowieniem z 24 stycznia 2019 r., doręczonym Skarżącej w dniu 31 stycznia 2019 r., wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności Skarżącej – jako członka zarządu Spółki - za zaległość podatkową Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. wraz odsetkami za zwłokę. Po przeprowadzeniu postępowania, organ podatkowy I instancji stwierdził, że wystąpiły przesłanki dla orzeczenia solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji wydanej w dniu [...] kwietnia 2019 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ ten ustalił, że w dacie upływu terminu płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. (25 stycznia 2016 r.), Skarżąca pełniła funkcję jednego z dwóch członków zarządu Spółki (drugim był H. F.; dalej: H. F.) zarząd składał się dwóch osób), zaś egzekucja prowadzona wobec Spółki – mimo podjętych czynności egzekucyjnych i poszukiwania składników majątkowych - okazała się bezskuteczna. W ocenie organu podatkowego I instancji, stwierdzenie bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki i fakt pełnienia przez Skarżącą członka zarządu Spółki, wypełnia określone w art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), pozytywne przesłanki w kwestii solidarnej odpowiedzialności podatkowej. Jednocześnie organ podatkowy I instancji stwierdził, że nie wystąpiły przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p., które uwalniałyby Skarżącą od rzeczonej odpowiedzialności. Skarżąca nie wskazała bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości oraz mimo, że zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, Skarżąca takiego wniosku nie złożyła. Organ podatkowy I instancji zauważając, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie nowelizacja ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (obejmująca również zmianę tytułu ustawy na Prawo upadłościowe) uznał, że w niniejszym postepowaniu znajdą zastosowanie przepisy tej ustawy w brzmieniu obowiązującym przed tą zmianą. Podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły bowiem w 2015 r. Zatem, powołując treść art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze organ podatkowy I instancji wskazał, że Spółka nie wykonywała swoich zobowiązań już od stycznia 2015 r. (zaległości dot. Burmistrza Miasta O.; dalej: Burmistrz), a od 29 grudnia 2015 r. posiadała już co najmniej dwóch wierzycieli, a zatem wystąpiła pierwsza z przesłanek ogłoszenia upadłości, tj. nie wykonywanie przez dłużnika swych zobowiązań. Natomiast w kwestii terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, określonego w art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze organ podatkowy I instancji stwierdził, że termin ten upłynął z dniem 11 stycznia 2016 r. (nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości). Wskazał też, że Spółka, mimo osiągania w latach 2014-2015 wysokich dochodów, co wynika z zeznań podatkowych CIT-8, nie realizowała swoich zobowiązań. Ponadto, Spółka posiada inne zaległości podatkowe, m.in. w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. w wysokości 128.641,00 zł (należność główna). Organ podatkowy I instancji dodał, że Skarżąca nie zapoznała się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, jak również nie dostarczyła informacji czy dowodów mających wpływ na dokonane ustalenia. W odwołaniu od ww. decyzji Skarżąca podniosła, że nie ponosi solidarnej odpowiedzialności podatkowej, bowiem zgodnie z § 20 ust. 2 umowy Spółki z 23 marca 2009 r. została powołana na członka zarządu na 5 lat, a zatem jej mandat wygasł najpóźniej w dniu 30 czerwca 2014 r. (z uwagi na zatwierdzenie sprawozdania finansowego za 2013 r.). Podkreśliła, że nie była zaangażowana w prowadzenie finansów Spółki, tym bardziej po wygaśnięciu mandatu członka zarządu. Skarżąca wskazała też, że nawet gdyby uznać ją za pełniącą funkcję członka zarządu, to nie było podstaw do ogłoszenia upadłości, gdyż na przełomie 2015 i 2016 r. Spółka nie posiadała wymagalnych zobowiązań. Postępowania egzekucyjne prowadzone na rzecz Burmistrza były bowiem prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w 2016 r., a więc już po dacie uznanej przez organ za datę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości (11 stycznia 2016 r.). Skarżąca wniosła ponadto o przeprowadzenie dowodu z załączonych do odwołania: kopii umowy Spółki i odpisu z KRS, na okoliczność braku jej solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki. Decyzją z [...] lipca 2019 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, przywołując treść art. 107 § 1 i § 2 oraz art. 116 § 1, § 1a i § 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.), na czym polegają granice i warunki solidarnej odpowiedzialności osób trzecich (członków zarządu) za zaległości podatkowe spółek kapitałowych. Ponadto stwierdził, powołując przepisy art. 118 § 1 oraz art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) i pkt 3 oraz § 3 O.p., że nie ma przeszkód prawnych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Oceniając przesłanki pozytywne odpowiedzialności podatkowej, organ odwoławczy po pierwsze wskazał, że w terminie płatności podatku, który przypadał na 25 stycznia 2016 r., Skarżąca czynnie pełniła obowiązki członka zarządu w dwuosobowym zarządzie Spółki. Organ wyjaśnił w tej materii, że - mimo postanowienia zawartego w § 20 pkt 2 aktu założycielskiego Spółki z 23 marca 2009 r., wedle którego mandat Skarżącej (oraz H. F.) jako członka zarządu Spółki obowiązywał do 23 marca 2014 r. – Skarżąca jako członek zarządu złożyła swój podpis pod sprawozdaniami finansowymi za 2014 r. i 2015 r. sporządzonymi – odpowiednio – 31 marca 2015 r. i 31 marca 2016 r., a zatem po dacie wygaśnięcia mandatu. Ponadto, z Protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 30 marca 2016 r. i podjętej na Zgromadzeniu Uchwały Nr 2 wynika, że Skarżąca została odwołana z funkcji członka zarządu, w konsekwencji czego organ odwoławczy uznał, że czas pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu przypadał w okresie: 23 marca 2009 r. - 30 marca 2016 r. Po drugie, prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Pomimo zajęcia rachunku bankowego (w Credit Agricole Bank Polska S.A.) oraz innych wierzytelności, nie wyegzekwowano żadnych kwot. Ustalono również, poprzez zapytanie za pośrednictwem systemu OGNIVO, że Spółka nie posiada rachunków bankowych w innych bankach. Spółka nie figuruje w bazie CEPiK jako właściciel pojazdu, nie figuruje też - według wykazu ksiąg wieczystych na dzień 30 marca 2018 r. - jako właściciel nieruchomości. Ponadto, brak było kontaktu z przedstawicielami Spółki pod adresem jej siedziby, a zainicjowane przez Naczelnika US postępowanie o wyjawienie majątku Spółki zostało umorzone z urzędu postanowieniem Sądu Rejonowego w O. I Wydział Cywilny z 20 grudnia 2017 r. Bezskuteczne okazało się również poszukiwanie wierzytelności Spółki w plikach Jednolitego Pliku Kontrolnego (JPK). Organ odwoławczy wskazał, że Spółka w bilansie na dzień 31 grudnia 2015 r. wykazała aktywa trwałe o łącznej wartości ok. 4 mln zł, w skład których wchodziły m.in. budynki i grunty. Z kolei, z protokołów o stanie majątkowym zobowiązanego, sporządzonych w dniach 30 września 2016 r. i 23 sierpnia 2017 r. w obecności H. F. wynika, że Spółka istnieje, nie została zlikwidowana, ale nie prowadzi działalności gospodarczej, w związku z czym nie osiąga obrotów, ani dochodów i, że Spółka nie posiada nieruchomości, ruchomości, środków transportu oraz wyposażenia. Organ odwoławczy zaznaczył, że Naczelnik US zweryfikował dane o majątku Spółki także przed wydaniem decyzji. Pozyskane w marcu 2019 r. informacje z CEPiK, plików JPK i z wykazu ksiąg wieczystych, dały jednak wynik negatywny. Następnie organ odwoławczy stwierdził - w ramach oceny przesłanek negatywnych odpowiedzialności podatkowej - że w sprawie nie wystąpiły okoliczności uwalniające Skarżącą od tej odpowiedzialności. Skarżąca nie wskazała bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki, ani nie złożyła "we właściwym czasie" wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Organ odwoławczy zaznaczył, że Skarżąca, mimo poinformowania jej o ustawowej możliwości uwolnienia się od rzeczonej odpowiedzialności, nie podjęła żadnej inicjatywy dowodowej. Odnośnie do kwestii dotyczącej przesłanki uzasadniającej złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i właściwemu ku temu czasie organ odwoławczy, mając na uwadze nowelizację ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. wskazał, że zasadnym jest odwołanie się do norm prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym przed i po 1 stycznia 2016 r. Powołując i zestawiając przepisy w brzmieniu przed i po 1 stycznia 2016 r. dotyczące podstaw ogłoszenia upadłości (art. 10, art. 11) oraz terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1) wyjaśnił, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w którym złożenie wniosku zapewnia wszystkim wierzycielom możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego zaspokojenia z majątku spółki. W kwestii zaś samego terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wskazał, że termin ten w wyniku nowelizacji wydłużył się z 14 do 30 dni. W ocenie organu odwoławczego, mając na uwadze zaległości na rzecz Naczelnika US oraz posiadane w przeszłości inne zaległości (na rzecz Burmistrza, z których najwcześniejszy termin płatności przypadał na 2 lutego 2015 r. i których egzekucja – co wynika z postanowień z 13 kwietnia 2018 r. - okazała się bezskuteczna), Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań od lutego 2015 r., a od 29 grudnia 2015 r. posiadała już co najmniej dwóch wierzycieli. Stan niewypłacalności uzasadniający zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki wystąpił zatem w dniu 28 grudnia 2015 r. kiedy to upływał termin płatności podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. Tym samym, według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r. termin (dwutygodniowy) na złożenie rzeczonego wniosku przypadał na dzień 11 stycznia 2016 r., natomiast według stanu obowiązującego od 1 stycznia 2016 r. termin (trzydziestodniowy) przypadał na 28 stycznia 2016 r. Wniosek taki nie został jednak przez Skarżącą w ogóle złożony. Skarżąca zaś nie wykazała przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., że nie ponosi winy w niezgłoszeniu rzeczonego wniosku. W kwestii natomiast wniosku o przeprowadzenie dowodów z załączonych do odwołania dokumentów, Dyrektor IAS stwierdził, że dokumenty te zostały włączone do akt sprawy i podlegały rozpoznaniu zarówno przez organ podatkowy I instancji, jak i organ odwoławczy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2, art. 108 w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p., polegające na błędnym przyjęciu, że Skarżąca po wygaśnięciu mandatu i tym samym legitymacji do reprezentowania Spółki jako członek jej zarządu, w okresie od 30 czerwca 2014 r. do 30 marca 2016 r., wykonywała faktycznie czynności związane z reprezentacją Spółki pomimo, że wszystkie złożone przez nią w tym okresie oświadczenia woli, zostały złożone w stanie wyłączającym swobodne ich złożenie, zatem kwalifikować należy jako nieważne z mocy prawa; 2) art. 229 O.p. w zw. z art. 122 O.p. poprzez zaniechanie uzupełnienia materiału dowodowego, pomimo złożonego przez Skarżącą wniosku, a także nałożonego w tym zakresie na organ obowiązku. Organ nie przeprowadził czynności, które pozwoliłyby na wykazanie, że Skarżąca nie powinna zostać pociągnięta do solidarnej odpowiedzialności za jakiekolwiek zobowiązania podatkowe Spółki. Wobec powyższego, Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Ponadto, Skarżąca wniosła o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowania o ustalenie nieważności złożonych przez nią oświadczeń, stanowiących podstawę ustalenia, że w okresie od 30 czerwca 2014 r. do 30 marca 2016 r. faktycznie wykonywała obowiązki członka zarządu Spółki. Do skargi załączono kserokopię wyroku Sądu Rejonowego w O. II Wydział Karny z [...] lutego 2018 r. skazujący H. F. [...]. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że w istocie podstawą rozstrzygnięcia organów był jej podpis widniejący na sprawozdaniach finansowych za 2014 i 2015 r. Zdaniem Skarżącej, dokumenty te nie przesądzają i nie mogą przesądzać, że w okresie od 30 czerwca 2014 r. do marca 2016 r., faktycznie pełniła obowiązki członka zarządu. To bowiem wyłącznie postawa i zachowanie H. F. spowodowały w jej psychice przeświadczenie, iż nie miała innego wyjścia, jak tylko złożenie podpisu. Dodała, iż oświadczenie złożone przez nią w formie podpisu pod sprawozdaniami finansowymi za 2014 i 2015 r. uznać należy za nieważne na gruncie przepisów kodeksu cywilnego, gdyż – z uwagi na wieloletnią przemoc jakiej doznała ze strony H. F. - zostały one złożone w stanie wyłączającym ich swobodne złożenie. Skarżąca dalej argumentowała, że odpowiedzialność członków zarządu spółki dotyczy wyłącznie zobowiązań podatkowych powstałych w okresie, gdy pełnili obowiązki we władzach spółki. Przy czym pełnienie obowiązków należy rozumieć jako otrzymanie i nieprzerwane posiadanie legitymacji pozwalającej na realizację wszystkich czynności związanych z piastowaną funkcją. Kompetencja upoważnia zatem do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas, który jak wskazuje Skarżąca w jej przypadku upłynął nie później niż 30 czerwca 2014 r. Skarżąca podkreśliła, że nie może zostać zakwalifikowane jako pełnienie obowiązków incydentalne podpisywanie w okresie przeszło dwóch lat w istocie kilku dokumentów i to w stanie wyłączającym swobodne złożenie oświadczenia woli, będącym następstwem przemocy psychicznej i fizycznej trwającej 15 lat. Wedle Skarżącej, stan jej zdrowia i psychiki w latach 2015/2016 kwalifikować należy bez wątpienia jako taki właśnie stan wyłączający możliwość swobodnego wyrażenia przez nią jej woli. Zdaniem Skarżącej niemożliwe i tym samym niedopuszczalne było ustalenie, że zostały spełnione przesłanki do pociągnięcia jej do solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. Nie pełniła bowiem faktycznie funkcji i nie posiadała statusu członka zarządu, pomimo, iż w tej roli formalnie była nadal uwidoczniona w KRS, natomiast zaległości podatkowe Spółki powstały wyłącznie w wyniku samodzielnej działalności H. F. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W odniesieniu do załączonego do skargi wyroku Dyrektor IAS wskazał, że Skarżąca przed organami obu instancji nie powoływała się na przemoc fizyczną i psychiczną ze strony H. F. na okoliczność zwolnienia jej z odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki. Ponadto, z wyroku tego nie wynika, aby Skarżąca pod presją psychiczną czy fizyczną podpisywała sprawozdania finansowe lub była do tego zmuszana. Zdaniem Dyrektora IAS Skarżąca nie udowodniła, że jej stan psychiczny i fizyczny wyłączał swobodne jej działanie poprzez składanie podpisów na sprawozdaniach finansowych za lata 2014 i 2015. Organ odwoławczy wskazał też, że wbrew twierdzeniu Skarżącej, nie wykonywała ona samodzielnie czynności członka zarządu, gdyż ww. sprawozdania finansowe podpisał również H. F. Postanowieniem z 21 października 2019 r. Sąd odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz odmówił zawieszenia postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (zastrzeżenie to nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie). W ramach tak zakreślonych kompetencji Sąd stwierdził, że skarga okazała się zasadna, ale nie z powodów w niej wskazanych. Wskazać bowiem trzeba, co zostanie omówione poniżej, że żaden ze sformułowanych w skardze zarzutów, nie podlegał uwzględnieniu. Przedmiotem kontroli Sądu uczyniono decyzję w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. oraz odsetki od tej zaległości. Przedmiotowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług zostało określone w decyzji Naczelnika US z [...] marca 2017 r. nr [...], która została doręczona Spółce w dniu 4 kwietnia 2017 r. Przedstawienie przyjętej przez Sąd oceny legalności zaskarżonej decyzji, również przez pryzmat zarzutów skargi, wymaga odniesienia się w pierwszej kolejności do określonych w przepisach prawa zasad i granic orzekania przez organy podatkowe w tego rodzaju sprawach. Stosownie do art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakres tej odpowiedzialności rozszerza § 2, zgodnie z którym osoby trzecie odpowiadają także za: podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów (pkt 1), odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2), niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek (pkt 3), koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Przepis art. 108 § 1 O.p. stanowi, że o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji, a w myśl § 2 pkt 2 lit. a) tego artykułu postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Do kategorii osób trzecich, które mogą być obciążone solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe podatnika, należą m.in. członkowie zarządu spółki z o.o. O rzeczonej odpowiedzialności traktują regulacje art. 116 O.p. I tak, zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy (pkt 1 lit. a i b); nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (pkt 2). Stosownie do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu - § 4). Wedle przywołanych regulacji prawnych, warunkiem orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu (byłego członka zarządu) za zaległości podatkowe spółki, jest wystąpienie przesłanek pozytywnych owej odpowiedzialności (pełnienie funkcji członka zarządu spółki w terminie płatności zobowiązania podatkowego i bezskuteczność egzekucji z majątku spółki), przy jednoczesnym braku wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych, a więc takich, które uwalniają członka zarządu od rzeczonej odpowiedzialności (złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego albo zatwierdzono układ; wykazanie braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości; wskazanie majątku spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie jej zaległości podatkowych). Przy czym, wykazanie pierwszych z wymienionych przesłanek ciąży na organie podatkowym, drugich zaś – na członku zarządu spółki (byłym członku zarządu). Jednakże, ciężar wykazania przez członka zarządu którejkolwiek z okoliczności uwalniających od rzeczonej odpowiedzialności, oczywiście nie zwalnia organu z czynienia ustaleń w tym zakresie. Dowodzenie dla wykazania danej okoliczności odbywa się w ramach postępowania podatkowego, prowadzonego według reguł określonych w dziale IV O.p. Zgodnie z przepisami zawartymi w w/w dziale O.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), są zobowiązane w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Powinny prowadzić postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zapewnić stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym (art. 123 § 1 O.p.), a następnie dokonać oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.). Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów (art. 192 O.p.). Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne i zebrany w sprawie materiał dowodowy Sąd uznał, że orzekające w sprawie organy w sposób właściwy ustaliły na jego podstawie, że zaistniały przesłanki pozytywne do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej. Organy wykazały bowiem fakt pełnienia przez Skarżącą - w terminie płatności zobowiązania podatkowego - obowiązków członka zarządu Spółki oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki. W konsekwencji, niezasadny jest podniesiony w skardze zasadniczy zarzut o wadliwym przyjęciu przez organy podatkowe, że Skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. Przypomnieć należy, że w zarzucie tym (nr 1) i argumentacji przedstawionej na jego poparcie Skarżąca kwestionuje uznanie przez organy, że po wygaśnięciu mandatu faktycznie pełniła funkcję członka zarządu Spółki. Co więcej, braku faktycznego prowadzenia spraw Spółki, Skarżąca upatruje również w okoliczności wieloletniego znęcania nad nią przez H. F. (drugiego członka zarządu Spółki). Jak wywodziła Skarżąca, znęcanie się nad nią skutkowało tym, że oświadczenia przez nią złożone w imieniu Spółki, są nieważne. Zostały bowiem złożone w stanie wyłączającym swobodne ich złożenie. W ocenie Sądu, zarzut ten w okolicznościach faktycznych sprawy jest chybiony, a powoływanie się na okoliczność znęcania się w kontekście braku rzeczonej odpowiedzialności podatkowej, należy uznać za spóźnione, jako że nie była ona znana organom na czas orzekania. Co za tym idzie – okoliczność ta nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie, zwłaszcza w kontekście podważania jego prawidłowości. Sąd bowiem rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji. W szczególności należy wskazać, że Skarżąca miała niczym nieskrępowaną możliwość powołania się przed organem na okoliczności związane z podnoszonym obecnie działaniem w stanie wyłączającym swobodne złożenie oświadczenia woli, będącym następstwem przemocy psychicznej i fizycznej i to zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji. Wyrok Sądu Rejonowego w O. II Wydział Karny skazujący H. F. za znęcanie się psychiczne i fizyczne nad Skarżącą został bowiem wydany w dniu [...] lutego 2018 r., a decyzja organu I instancji nosi datę [...] kwietnia 2019 r. Trzeba też podkreślić, że w toku postępowania Skarżąca była wzywana przez organ do wykazania okoliczności uwalniających od rzeczonej odpowiedzialności, w odpowiedzi na co nie podnosiła ona opisanych w skardze okoliczności. Tym samym organy podatkowe nie miały możliwości okoliczności tych rozpatrzeć a zatem nie sposób postawić organom zarzutu naruszenia prawa w tym zakresie. W odniesieniu zaś do prawidłowości stanowiska organów, że w terminie płatności należności Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wyżej wskazany miesiąc 2015 r. Skarżąca - pomimo upływu pięcioletniego okresu na jaki została powołana na członka zarządu Spółki, faktycznie pełniła funkcję członka zarządu Spółki, realizując jego obowiązki – wskazać należy, że stanowisko to w sposób niewątpliwy wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także ma oparcie w orzecznictwie. Ugruntowane jest tam bowiem stanowisko, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne, rzeczywiste sprawowanie funkcji członka zarządu (por. wyroki NSA z: 4 marca 2015r., sygn. akt I FSK 241/14; 13 sierpnia 2013r., sygn. akt II FSK 2401/11; 11 listopada 2005r., sygn. akt I FSK 257/05; 16 września 2011r., sygn. akt II FSK 561/10; 22 marca 2013r., sygn. akt I FSK 862/12; 16 października 2014r., sygn. akt I FSK 1575/13; 12 stycznia 2016r., sygn. akt II FSK 468/15; 13 kwietnia 2016r., sygn. akt II FSK 394/14, z 27 kwietnia 2018r., sygn. akt I FSK 976/16 - dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych; dalej: CBOSA). Podkreślono, że oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza istotne znaczenie ma ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się bowiem wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań (tak m.in. powołany wyrok NSA z 4 marca 2015 r. w sprawie I FSK 241/14). Z akt sprawy wynika, że Spółka została zawiązana na mocy umowy z 23 marca 2009 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego (Rep. A Nr [...]) – k. 1-5 akt administracyjnych. Według § 20 i § 21 tej umowy, jako członków zarządu powołano Skarżącą i H. F., na okres pięciu lat. Natomiast uchwałą Nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 30 marca 2016 r. Skarżąca została odwołana z funkcji członka zarządu Spółki (k. 9 akt administracyjnych). Wpis dotyczący Skarżącej jako członka zarządu Spółki został wykreślony w dniu 27 kwietnia 2016 r., co znajduje potwierdzenie w odpisie z KRS, tj. w "Informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców" (k. 12-24 akt administracyjnych). Ponadto z akt wynika, że Skarżąca złożyła podpis pod sprawozdaniami finansowymi Spółki za 2014 r. i 2015 r. , co stanowi czytelny przejaw zajmowania się sprawami Spółki. Tym samym, funkcję członka zarządu Skarżąca przestała pełnić z upływem dnia 30 marca 2016 r., nie zaś z chwilą upływu pięcioletniego okresu sprawowania tej funkcji, który wynika z § 20 umowy Spółki. W tym miejscu należy podkreślić, iż w myśl art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r. poz. 1142; dalej jako ustawa o KRS), domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Za ugruntowane należy uznać stanowisko, iż obalenie domniemania wynikającego z wpisu do KRS mogłoby nastąpić tylko w takim postępowaniu, które zmierzałoby wprost do zmiany wpisu w KRS, natomiast nie powinno być rozstrzygane jako kwestia prejudycjalna w innym postępowaniu, bowiem poprzez możliwość wydawania orzeczeń sprzecznych z treścią wpisu do rejestru prowadziłoby to do zachwiania pewności obrotu (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt VI ACa 1051/07, LEX nr 1641230). Zaakcentowania też wymaga, że organy podatkowe nie posiadają uprawnień do kwestionowania zasadności umieszczonych w KRS wpisów i zobligowane są do stosowania się do danych wynikających z tego rejestru. Zatem, w świetle istniejącego w ustawie o KRS domniemania, jak i wobec ugruntowanego stanowiska, nakazującego badać także faktyczne działania podejmowane w celu zarządzania Spółką, nie do zaakceptowania jest stanowisko Skarżącej, że nie ponosi ona odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki. Z całą pewnością wniosek organów nie został oparty jedynie na podpisach złożonych przez Skarżącą pod ww. sprawozdaniami finansowymi Spółki, lecz w zestawieniu właśnie z danymi zawartymi w KRS, które potwierdzają, że Skarżąca faktycznie pełniła funkcję członka zarządu także po wygaśnięciu mandatu. Organy dysponowały więc wystarczającym ku temu materiałem dowodowym, z którym Skarżąca mogła zapoznać się na każdym etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Z możliwości tej, co potwierdzają akta sprawy, Skarżąca jednak nie skorzystała nawet przed wydaniem decyzji, najpierw przez organ podatkowy I instancji, a następnie przez organ odwoławczy (po uprzednim poinformowaniu w trybie 200 O.p.). Nie było więc potrzeby uzupełniania materiału dowodowego poprzez przeprowadzenie wnioskowanego przez Skarżącą dowodu z załączonych do odwołania: kopii umowy Spółki i odpisu z KRS, bowiem dowodami tymi organy już dysponowały. W konsekwencji, zarzut skargi (nr 2) dotyczący naruszenia art. 229 w zw. z art. 122 O.p. poprzez zaniechanie uzupełnienia materiału dowodowego o wymienione dowody, jest – w ocenie Sądu - bezzasadny. Zdaniem Sądu, równie prawidłowo organy wykazały drugą z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Analiza akt sprawy potwierdza prawidłowość ustaleń (opisanych w zaskarżonej decyzji), że postępowanie egzekucyjne, w zakresie objętej przedmiotowym postępowaniem zaległości Spółki, prowadzone było na podstawie skierowanego do egzekucji tytułu wykonawczego z 1 czerwca 2017 r. Postępowanie to okazało się jednak bezskuteczne, co zostało stwierdzone w postanowieniu organu egzekucyjnego z 30 marca 2018 r. Należy podkreślić, że organ egzekucyjny podejmował szereg czynności w celu przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (w Credit Agricole Bank Polska S.A.) oraz zajęć innych wierzytelności pieniężnych (w B sp. z o.o. S.K.A., w C , u H. F.), które nie dały rezultatu. Organ egzekucyjny podejmował też inne czynności zmierzające do ustalenia majątku, mianowicie w dniach 22 kwietnia 2016 r., 25 kwietnia 2016 r. oraz 4 maja 2016 r. skierował, za pośrednictwem systemu OGNIVO, zapytania do wielu banków, czy Spółka jest ich klientem; wystąpił z wnioskiem z 7 czerwca 2016 r. do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK); w dniu 30 marca 2018 r. pozyskał informację z Ksiąg Wieczystych; poszukiwał wierzytelności Spółki w JPK za luty i marzec 2018 r. Wymienione czynności nie doprowadziły do ustalenia składników majątkowych Spółki. W toku postępowania egzekucyjnego podjęto również próby skontaktowania się z przedstawicielami Spółki pod adresem jej siedziby w celu dokonania czynności egzekucyjnych (raporty z 15 lutego 2018 r., 15 marca 2018 r., 30 marca 2018 r.). Próby te okazały się bezskuteczne, z uwagi na brak kontaktu ze Spółką i jej przedstawicielami. Ponadto, wnioskiem z 16 czerwca 2016 r. Naczelnik US zwrócił się do Sądu Rejonowego w O. o nakazanie wyjawienia majątku Spółki. Z bilansu Spółki sporządzonego na dzień 31 grudnia 2015 r. wynikało bowiem, że Spółka posiada aktywa trwałe (obejmujące nieruchomości) o łącznej wartości blisko 4 mln zł. Postępowanie to nie doprowadziło jednak do wyjawienia składników majątkowych Spółki, gdyż Sąd Rejonowy w O. postanowieniem z 20 grudnia 2017 r. sygn. akt [...] umorzył to postępowanie z urzędu. Z kolei, z protokołów o stanie majątkowym zobowiązanego, sporządzonych w dniach 30 września 2016 r. i 23 sierpnia 2017 r. w obecności H. F. wynika, że Spółka choć istnieje, nie prowadzi działalności gospodarczej, nie osiąga obrotów ani dochodów, nie posiada nieruchomości, ruchomości, środków transportu ani wyposażenia. Zaznaczyć ponadto trzeba, że Naczelnik US dokonał sprawdzenia danych o majątku Spółki także w marcu 2019 r. (przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej), poprzez ustalenie czy Spółka figuruje jako właściciel pojazdu, nieruchomości i czy posiada wierzytelności mogące być przedmiotem zajęcie. Ustalenia te dały wynik negatywny. Powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, nie dają podstaw do zanegowania wyprowadzonego przez organy wniosku, że opisane wyżej dowody i ustalenia potwierdzają bezskuteczność prowadzonej wobec Spółki egzekucji, a w konsekwencji wystąpienie przesłanki z art. 116 § 1 O.p. Organ egzekucyjny podjął bowiem szereg czynności celem ustalenia składników majątkowych Spółki i przymusowego wyegzekwowania dochodzonych należności. Podjęte działania nie doprowadziły jednak do zaspokojenia interesu Skarbu Państwa z tego tytułu. Warunek bezskuteczności egzekucji wobec majątku Spółki, umożliwiający podjęcie orzeczenia w trybie art. 116 O.p., został zatem dopełniony. Odnośnie natomiast do drugiej grupy przesłanek w zakresie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, tj. przesłanek negatywnych Sąd stwierdza, że stanowisko organów zajęte w ramach oceny tych przesłanek, jest prawidłowe jedynie w części. Mianowicie tylko w zakresie wynikającym z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Otóż, mając na uwadze treść owego przepisu, Skarżąca mogła uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki wskazując mienie tejże Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych podmiotu w znacznej części. Pomimo tego, że organy obu instancji poinformowały Skarżącą o możliwości wskazania mienia Spółki (w postanowieniu Naczelnika US o wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie oraz w postanowieniu Dyrektora IAS z 11 czerwca 2019 r.), Skarżąca nie wskazała na istnienie jakichkolwiek składników majątkowych Spółki. W ogóle bowiem nie podjęła inicjatywy dowodowej w tym zakresie. Tym samym słuszne jest stanowisko orzekających w sprawie organów, że Skarżąca nie wykazała istnienia rzeczonej przesłanki negatywnej. Błędnie natomiast została oceniona wynikająca z art. 116 § 1 pkt 1 O.p. przesłanka dotycząca niezgłoszenia przez Skarżącą we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (kwestia niebędąca przedmiotem zarzutu skargi). Zdaniem Sądu, ocena ta jest na tyle nieprawidłowa, że miała istotny wpływ na wynik sprawy, w konsekwencji czego zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Oceniając brak wykazania przez Skarżącą okoliczności wynikających z przywołanego art. 116 § 1 pkt 1 O.p. organ podatkowy I instancji przyjął, że zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu do końca 2015 r.) w postaci niewypłacalności Spółki. Organ odwoławczy uznał natomiast, że oceny tej należy dokonać także w świetle brzmienia znowelizowanego art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe (w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.). Organy obu instancji stwierdziły, że stan niewypłacalności nastąpił w dniu 29 grudnia 2015 r. Wniosek taki organy wyprowadziły po analizie ciążących na Spółce niezapłaconych, a wymagalnych należności, z których termin najwcześniejszej z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r., przypadał na 2 lutego 2015 r. (na rzecz pierwszego wierzyciela – Burmistrza), a kolejnej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. na 28 grudnia 2015 r. (na rzecz drugiego wierzyciela – Naczelnika US). Nie ulega wątpliwości, co prawidłowo dostrzegły organy obu instancji, że dla stwierdzenia stanu niewypłacalności, wymagane jest istnienie co najmniej dwóch wierzytelności. W ocenie Sądu, nie można jednak przyjąć, jak uczyniły to organy, że zaistnienie tego stanu spowodowało rozpoczęcie biegu terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, już następnego dnia po terminie płatności ww. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług (za listopad 2015 r.). Zdaniem Sądu, nie tak należy pojmować wystąpienie podstawy do ogłoszenia upadłości, która zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze, wyznacza początek dwutygodniowego terminu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz – jak przyjął organ odwoławczy w oparciu o znowelizowany art. 21 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowe – także początek miesięcznego terminu do zgłoszenia takiego wniosku. Dłużnik winien mieć bowiem czas na zapłatę należności. Z kolei, czas ten w okolicznościach kontrolowanej sprawy przypadał w okresie, kiedy przepis art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze został znowelizowany i nowelizacja weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Nowe brzmienie rzeczonego przepisu wskazuje nieco inne rozumienie pojęcia "niewykonywanie wymagalnych zobowiązań" stanowiącego wyznacznik dla przyjęcia stanu niewypłacalności dłużnika, będącego podstawą do ogłoszenia upadłości. Otóż, przepis art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym pierwotnie stanowił, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Ustawodawca nie zdefiniował w tej ustawie, co oznacza pojęcie "niewykonywanie wymagalnych zobowiązań". Doprecyzowanie tych pojęć nastąpiło właśnie w wyniku nowelizacji dokonanej w art. 428 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978 ze zm.). Poczynając od dnia 1 stycznia 2016 r. przepis art. 11 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowe (w wyniku nowelizacji uległ zmianie również tytuł ustawy) stanowi, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast ust. 1a tego przepisu określa, że domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Z brzmienia art. 11 ust. 1 i ust. 1a ustawy – Prawo upadłościowe wynika, że owe "niewykonywanie wymagalnych zobowiązań" musi mieć cechy pewności i trwałości. Nie wchodzą tu w grę sytuacje, w których brak płatności jest przejściowy, czy tymczasowy. Stanowi o tym wynikające z art. 11 ust. 1a domniemanie, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Zatem, ustawodawca przez wyznaczenie trzymiesięcznego czasu opóźnienia daje dłużnikowi czas na uregulowanie wymagalnych zobowiązań w celu uniknięcia obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W konsekwencji, nie można przyjąć, jak uczyniły to organy, że niewypłacalność powstaje już w dniu następnym po dniu płatności zobowiązania, nawet gdy zobowiązanie to należne jest drugiemu wierzycielowi. Poza tym, jako że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości stanowi czynność procesową, to niewątpliwie w odniesieniu do takiej czynności procesowej stosuje się przepisy obowiązujące w dniu dokonania danej czynności. W ocenie Sądu, w sprawie winien mieć więc zastosowanie jedynie przepis art. 11 ustawy Prawo upadłościowe w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie zaś jak przyjęły organy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. W konsekwencji, zastosowanie ma także znowelizowany przez art. 428 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978 ze zm.), przepis art. 21 ust. 1 określający inny, bo trzydziestodniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Podsumowując, Sąd uznał, że w sprawie dokonano błędnej oceny przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 lit. a) i b) O.p., wobec czego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję (pkt I sentencji). O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 p.p.s.a. W skład zasądzonych kosztów wchodzi uiszczona przez Skarżącą kwota wpisu do skargi w wysokości 500 zł. Sąd nie uchylił decyzji organu podatkowego I instancji, gdyż konieczne w sprawie ustalenia organ odwoławczy może poczynić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, uwzględniając ocenę prawną przedstawioną w uzasadnieniu niniejszego wyroku. W szczególności winien poczynić ocenę przesłanek egzoneracyjnych przez pryzmat przepisów ustawy Prawo upadłościowe, obowiązujących od dnia 1 stycznia 2016 r., z uwzględnieniem, że Skarżąca po dniu 30 marca 2016 r. definitywnie nie pełniła już funkcji członka zarządu Spółki.