II FSK 1502/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Kandut, Protokolant Aleksander Polak, po rozpoznaniu w dniu 6 sierpnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2601/21 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 8 września 2021 r. nr 1401-IOD-3.4100.15.2021.2.EK w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2601/21 oddalający skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia z dnia 8 września 2021 r., w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie w sprawie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. Wyrok ten dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Skarżący na cytowane orzeczenie wniósł skargę kasacyjną, zarzucając w niej naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art 141 § 4 i art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej jako: "p.p.s.a.") oraz w związku z art. 228 § 1 pkt 1, art. 152a § 3 oraz art. 144 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej jako: "O.p."), przez przyjęcie, iż postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostało doręczone po upływie 14 od daty przesłania na skrzynkę ePUAP pierwszego zawiadomienia pomimo wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających zapoznanie się podatnika z treścią oryginału postanowienia (o czym organ był informowany przez podatnika); - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a., w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 i art. 191 O.p. przez przyjęcie, iż podatnik nie przedstawił żadnych dowodów na okoliczność braku prawidłowego doręczenia przedmiotowego postanowienia, tj. wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających zapoznanie się podatnika z treścią oryginału postanowienia (o czym organ był bezspornie uprzednio informowany przez podatnika), tj. przekroczenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego w tej sprawie; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. oraz w związku z art. 228 § 1 pkt 1, art. 152a § 3 oraz art. 144 § 3 O.p., przez przyjęcie, iż zażalenie złożone w tej sprawie jest niedopuszczalne, bowiem termin do złożenia zażalenie w tej sprawie rozpoczął swój bieg dopiero po złożeniu zażalenia przez podatnika, pomimo braku doręczenia oryginału postanowienia w sposób umożliwiający zapoznanie się podatnika z jego treścią. W związku z powyższymi zarzutami skarżąca wniosła o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie celem ponownego jej rozpoznania, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania od strony przeciwnej, w tym kosztów zastępstwa procesowego adwokata, według norm przepisanych, oraz rozpoznanie przedmiotowej sprawy na rozprawie. Naczelny Sad Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. W pierwszej kolejności istotne jest przypomnienie stanu faktycznego sprawy, a w szczególności okoliczności związanych z odbiorem korespondencji przez spółkę. Zwrócił na to uwagę Sąd pierwszej instancji wskazując, że w aktach administracyjnych znajduje się korespondencja mailowa pomiędzy skarżącą a organem. Z jej treści wynika jednoznacznie, że pracownik skarżącej miał świadomość wysłania poprzez ePUAP postanowienia w dniu 11 czerwca 2021 r. Pracownik organu przesłał skan postanowienia z dnia 11 czerwca 2021 r. pouczając jednocześnie, iż "za datę doręczenia będzie brana pod uwagę data doręczenia przez e-puap". Nawet zatem, gdyby przyjąć, że u skarżącej wystąpiły problemy z prawidłowym odbiorem korespondencji, to osoba działająca w jej imieniu miała świadomość, że po pierwsze postanowienie zostało wysłane do skarżącej drogą elektroniczną w dniu 11 czerwca 2021 r. Po drugie, z korespondencji tej wynika również, że została ona poinformowana, że termin na wniesienie zażalenia zacznie biec od daty doręczenia postanowienia przez ePUAP. Postanowienie nie zostało odebrane. Urzędowe Poświadczenie Doręczenia (UPD) wskazuje, że pierwsze UPD utworzone zostało w dniu 11 czerwca 2021 r., a powtórne zostało wygenerowane w dniu 19 czerwca 2021 r. Nie zawiera ono żadnych informacji na temat problemów związanych z nieprawidłowym działaniem systemu. Skarżąca wskazuje na informowanie organu o problemach z odbiorem korespondencji, jednak nie oznacza to, że nie dokonano prawidłowego doręczenia. Nie przedstawiła dowodów na okoliczność nieprawidłowego doręczenia postanowienia z dnia 11 czerwca 2021 r. Wobec braku przesłanek do uznania, że wystąpiły problemy techniczne w rozumieniu art. 144 § 3 O.p. doręczenie należało uznać za prawidłowe. Tylko bowiem w przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, pisma doręcza się w sposób tradycyjny. Nie można w realiach stanu faktycznego sprawy uznać, że organ, z powodów technicznych nie mógł doręczyć orzeczenia przez ePUAP. Zatem, zgodnie z art. 152a § 3 O.p., doręczenie zostało dokonane w dniu 25 czerwca 2021 r. czyli zażalenie powinno zostać wniesione najwcześniej tego właśnie dnia. Zażalenie zostało wniesione 21 czerwca 2021 r. (data nadania w placówce pocztowej), tj. zanim rozpoczął bieg termin do wniesienia zażalenia. Sąd pierwszej instancji uznał zatem, że doszło do naruszenia art. 236 § 2 pkt 1 O.p., który stanowi, że zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Skarżący nie zarzucił w skardze kasacyjnej naruszenia tego przepisu. Ustosunkowując się do orzeczeń, w których uznano, że dopuszczalne jest złożenie środka zaskarżenia przed doręczeniem skarżonego aktu, stwierdzić należy, że zapadły one w odmiennych stanach faktycznych. Po pierwsze, dotyczyły one sytuacji, gdy w sprawie jest wiele stron postępowania. Wówczas decyzja wchodzi do obrotu prawnego w chwili doręczenia pierwszej z nich. W przypadku, gdy decyzja jest już w obrocie prawnym wniesienie środka zaskarżenia przez jedną ze stron postępowania przed doręczeniem orzeczenia jest dopuszczalne (postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 20.12.2023 r., II OSK 2391/23, LEX nr 3657354, z dnia 16.02.2021 r. II OSK 246/21, LEX nr 3186813). Z kolei w stanie faktycznym sprawy powołanego przez skarżącego wyroku z dnia 16.10.2019 r. II FSK 3465/17 (CBOSA) nie doszło w ogóle do doręczenia z powodu trudności technicznych leżących po stronie systemu, co potwierdzał zrzut ekranu ze strony ePUAP, z którego ewidentnie wynikał brak możliwości odbioru pisma, tj. decyzji organu. Jak już wskazano w rozpoznawanej sprawie, co prawda pracownik skarżącej informował o problemach z odbiorem korespondencji, jednak nie przedstawił na tę okoliczność dowodów, że wystąpiły problemy techniczne. Po drugie otrzymał on wyczerpującą informację od organu w temacie procedury doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów p.p.s.a. i O.p. W szczególności brak jest podstaw do uznania za zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zawiera wszystkie elementy wskazane w tym przepisie. Z kolei art. 153 p.p.s.a. stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis ten, z uwagi na treść rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji, nie miał zastosowania w sprawie. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.