II FSK 2176/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński po rozpoznaniu w dniu 5 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku K. C. o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 21 listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec i maj 2019 r. postanawia: oddalić wniosek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 19.07.2023 r. (I SA/Bk 49/23) oddalił skargę K. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 21.11.2022 r. w przedmiocie określenia wysokości straty oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec i maj 2019 r. w łącznej kwocie 1.136 zł. Od powyższego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 61 § 3 pkt 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: P.p.s.a.) wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu podał, że prowadzona jest względem niego egzekucja w związku z kredytami inwestycyjnymi, osobistymi i zobowiązaniami w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2022 r., wykonanie obecnie skarżonej decyzji może doprowadzić do wszczęcia egzekucji z nieruchomości związanych z jego majątkiem osobistym i rodzinnym, a ich zajęcie może spowodować skutki niemożliwe do odwrócenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na podstawie art. 61 § 3 P.p.s.a. po przekazaniu skargi sądowi administracyjnemu sąd ten może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku postanowieniem z dnia 23.05.2023 r. po rozpoznaniu wniosku skarżącego o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji wniosek ten oddalił, wskazując, że decyzja określająca wysokość stary podatkowej nie podlega wykonaniu w trybie przepisów ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479), w związku z czym niedopuszczalne jest wstrzymanie jej wykonania, natomiast decyzja w tej części, w której nakłada na skarżącego podlegający wykonaniu obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, odnosi się do zobowiązania w nieznacznej wysokości, a skarżący nie wykazał, by przymusowe wykonanie takiego obowiązku mogło wywołać skutki trudne do odwrócenia. Rozpoznając tożsamy wniosek, ponownie zgłoszony przez skarżącego w postępowaniu kasacyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę, że przedmiotem ochrony tymczasowej, o której mowa w art. 61 § 3 P.p.s.a., mogą być jedynie takie akty i czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania, rozumianego jako spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie. Dotyczy to zatem aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone obowiązki oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009, s. 381). Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie skarżący domaga się wstrzymania wykonania decyzji określającej wysokość straty podatkowej, który to akt ze względu na jego charakter nie podlega wykonaniu, jako że strata z działalności gospodarczej wynika z nadwyżki kosztów uzyskania przychodów nad uzyskanymi przychodami i skutkuje jedynie brakiem dochodu do opodatkowania, czyli brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1.08.2013 r., I FZ 327/13), z możliwością ewentualnego odpowiedniego obniżenia podstawy opodatkowania w kolejnych okresach podatkowych, wniosek o wstrzymanie wykonania takiej decyzji nie może zostać uwzględniony. Nie obliguje ona bowiem skarżącego do jakiegokolwiek działania i nie nakłada obowiązku, który podlegałby wykonaniu. Co się tyczy pozostałej części decyzji, nakładającej na skarżącego podlegający wykonaniu obowiązek zapłaty odsetek od zaliczek nieuregulowanych w terminie płatności, to z twierdzeń skarżącego wynika, że możliwość skierowania egzekucji do nieruchomości ma jedynie charakter hipotetyczny, ponieważ dotychczas organy podatkowe nie podjęły takich czynności. Sama tylko możliwość ewentualnego wyboru w przyszłości takiego środka egzekucyjnego przez wierzyciela podatkowego udzielenia ochrony tymczasowej nie uzasadnia. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek możliwymi skutkami jej wykonania, lecz jedynie przed takimi, które faktycznie występują. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 61 § 3 i § 5 P.p.s.a. oddalił wniosek skarżącego.