II GZ 484/22

POSTANOWIENIE Dnia 13 stycznia 2023 r. ` Przewodniczący: Sędzia NSA Dorota Dąbek po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej zażalenia "T." Sp. z o.o. w L. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 października 2022 r. sygn. akt III SA/Po 759/22 w zakresie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi "T." Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 lipca 2022 r. nr 3001-IOA.4246.3.2022.JP w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez zezwolenia postanawia: oddalić zażalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: WSA, sąd pierwszej instancji) postanowieniem z 20 października 2022 r., sygn. akt III SA/Po 759/22, działając na podstawie art. 61 § 3 i 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej jako: p.p.s.a.), odmówił "T." Sp. z o.o. w Lesznie (dalej: skarżąca, spółka) wstrzymania wykonania objętej skargą tej spółki decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: DIAS, Dyrektor IAS) z 20 lipca 2022 r., którą nałożono na skarżącą karę pieniężną z tytułu urządzenia gier na automatach bez zezwolenia w łącznej wysokości 400 000 zł. W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji wskazał, że spółka w skardze na opisaną wyżej decyzję Dyrektora IAS wniosła również o wstrzymanie jej wykonania wskazując, że wykonanie zaskarżonej decyzji zagraża utratą płynności finansowej spółki, spowoduje brak możliwości dalszego prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, a w konsekwencji doprowadzi do upadłości. Spółka podniosła, że zatrudnia nowych pracowników i prowadzi nowe inwestycje w wysokości 800.000 zł netto, z czego poniesiono już 400.000 zł netto. Na początku 2021 r. spółka zatrudniała ok 100 osób, a w grudniu 2021 r. zatrudniano już 110 osób. Dodatkowo spółka jest podatnikiem podatku VAT. Z tytułu podatku VAT, podatku dochodowego CIT-8, składek ZUS i podatku od wynagrodzeń spółka uiściła w I półroczu 2022 r. łącznie 2547171,20 zł. W czerwcu 22022 r. zatrudniano 126 osób. Uzasadniając odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji sąd pierwszej instancji stwierdził, że obowiązkiem wnioskodawcy było wykazanie zaistnienia okoliczności świadczących o niebezpieczeństwie wyrządzenia znacznej szkody oraz możliwości spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W ocenie WSA wniosek skarżącej o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie zasługiwał na uwzględnienie, bowiem spółka nie uzasadniła w przekonujący i rzetelny sposób przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej. Zabrakło informacji na temat aktualnej sytuacji spółki, w jakiej znajduje się ona w sierpniu 2022 r. Okolicznością, która ma zdaniem spółki przemawiać za uwzględnieniem wniosku, jest zagrożenie płynności finansowej prowadzonego przedsiębiorstwa na skutek wykonania zaskarżonej decyzji. Skarżąca nie podała jednak aktualnych informacji dotyczących możliwości finansowych przedsiębiorstwa (tj. w VIII 2022 r.), mimo złożenia skargi w dniu 23 sierpnia 2022 r., ani nie przedłożyła na tę okoliczność żadnych dokumentów. Sformułowane przez stronę twierdzenia nie są zatem okolicznościami o charakterze konkretnym i zindywidualizowanym, lecz tylko o charakterze potencjalnym i hipotetycznym. W interesie strony leży natomiast takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zaistnienie w jej przypadku przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Sąd uznał, że spółka pomimo spoczywającego na niej obowiązku nie wykazała, iż wykonanie zaskarżonej w sprawie decyzji (nakładającej obowiązek zapłaty kary pieniężnej w kwocie 400.000 zł) będzie się wiązało z nieodwracalnymi lub trudnymi do odwrócenia negatywnymi skutkami dla prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka zaskarżyła je w całości zarzucając naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez bezzasadną odmowę jego zastosowania, mimo iż w okolicznościach przedmiotowej sprawy ziściły się przesłanki, by zastosować względem skarżącej dobrodziejstwo wstrzymania wykonalności decyzji, o które wystąpiła w skardze. Nadto, wbrew ocenie sądu pierwszej instancji, spółka wykazała dokumentami swoją aktualną (na datę skargi) sytuację finansową, uzasadniającą wniosek o wstrzymanie wykonalności przedmiotowej decyzji, zatem twierdzenia o braku wymaganego uzasadnienia tego żądania nie mogą zyskać aprobaty. Podnosząc ten zarzut spółka wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez wstrzymanie wykonalności przedmiotowej decyzji, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Ponadto spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do zażalenia, wskazując iż ich treść ma zasadnicze znaczenie dla wydania prawidłowego orzeczenia w sprawie, albowiem dokumentuje aktualną (na datę wniesienia zażalenia) sytuację finansową spółki obejmującą trzeci kwartał 2022 roku. W uzasadnieniu zażalenia wskazano argumenty przemawiające za jego zasadnością, m.in. podniesiono, że skarżąca przywołała wszystkie informacje potrzebne do tego, aby ocenić, czy grozi jej niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody, szczegółowo została opisana sytuacja skarżącej co do jej sytuacji materialnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie sądu pierwszej instancji odpowiada prawu. Artykuł 61 § 3 p.p.s.a. przewiduje, że po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego prawa złożenia kolejnego wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Rozstrzygając na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych, do których należy: niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (por. Z. Kmieciak, Ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym, PiP 2003/5, s. 18 i n.). Użycie w art. 61 § 3 zwrotów nieostrych wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej. Definiując przesłankę wyrządzenia znacznej szkody NSA wskazywał, że chodzi o taką szkodę (majątkową, a także niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (por. postanowienie NSA z 20 grudnia 2004 r., sygn. akt GZ 138/04, LEX nr 281811). Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość nie miałaby znaczenia dla skarżącego, lub gdy zachodzi niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu. Z kolei trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które – raz zaistniałe – powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (postanowienie NSA z 13 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 182/10, niepubl.). Na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wykazania, że w danej sprawie zachodzą te przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania decyzji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Poznaniu oceniając wniosek skarżącej w świetle przywołanych przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. prawidłowo uznał, że nie zasługuje on na uwzględnienie, bowiem braki wniosku, tak w zakresie zawartej w nim argumentacji, jak i dowodów przedłożonych na jej poparcie, nie dawały podstaw do zastosowania w stosunku do strony instytucji ochrony tymczasowej. Oceny tej nie zmieniają zarzuty i ich uzasadnienie przedstawione we wniesionym w sprawie zażaleniu spółki. Nieusprawiedliwiony jest zarzut zmierzający do wykazania, że WSA błędnie uznał, że skarżąca nie wykazała zaistnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Warunkiem wydania postanowienia o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności jest wykazanie przez stronę we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków i ich konkretyzacja w przedstawionym przez stronę materiale dowodowym (tak B. Dauter [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Opublikowano: LEX/el. 2019; komentarz do art. 61; także m.in. postanowienie NSA z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I GSK 734/20; LEX nr 3038947 i wskazane tam orzeczenia). W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na ziszczenie się w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosownymi dokumentami. Nie jest bowiem wystarczające, by okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji występowały w sprawie – sąd musi mieć o nich wiedzę i możliwość jej zweryfikowania, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę (np. postanowienie NSA z 22 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1303/20; LEX nr 3033882). Dla wykazania, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, nie jest bowiem wystarczające samo twierdzenie strony. Uzasadnienie takiego wniosku powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności w stosunku do wnioskodawcy jest zasadne. Obowiązek uprawdopodobnienia istnienia przesłanek wstrzymania wykonania aktu lub czynności sprowadza się do przedstawienia konkretnych zdarzeń oraz dokumentacji, które mogłyby uprawdopodobnić, że wykonanie zaskarżonego orzeczenia faktycznie spowoduje znaczną szkodę lub powstanie trudnych do odwrócenia skutków (T. Lewandowski, Glosa do postanowienia NSA z 7 stycznia 2014 r., sygn. akt II FZ 1350/13, LEX nr 1410667; także np. postanowienie NSA z 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt I GSK 781/20, LEX nr 3040131). Wobec powyższego, stwierdzić należy, że sąd pierwszej instancji prawidłowo przeanalizował przedłożone przez skarżącą dokumenty, wszechstronnie je rozważył i na ich podstawie zajął stanowisko w sprawie, czemu dał wyraz w poprawnym uzasadnieniu słusznie uznając, że skarżąca nie wypełniła ciążącego na niej obowiązku, wynikającego z powołanego art. 61 § 3 p.p.s.a. w zakresie wykazania swojej aktualnej sytuacji finansowej pozwalającej na ocenę jej żądania wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w aspekcie możliwości wystąpienia jednej bądź obu przesłanek określonych w tym przepisie, warunkujących jego zastosowanie. Wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora IAS z 20 lipca 2022 r., wraz z załączonymi do niego dokumentami źródłowymi, przedstawia sytuację finansową i zdolności płatnicze skarżącej spółki w latach 2020-2021 oraz I - II kwartale 2022 r. Strona po złożeniu zażalenia dołączyła do akt sprawy dalszą dokumentację dotyczącą 2022 r. (s. 219-267 akt sądowych). Jednak, podobnie jak dołączona do skargi dokumentacja, dotyczy ona analizy kosztów, wynagrodzeń, składek ZUS. Brak jest natomiast dokumentów całościowo obrazujących aktualną sytuację finansową spółki wskazującą na jej dochody, pozwalającą na porównanie z kosztami i dokonanie właściwej oceny. Można wprawdzie częściowo zaakceptować zarzuty spółki, że z uwagi na rozmiar działalności spółki oraz wymogi księgowe i rachunkowe obowiązujące spółkę kapitałową, nie jest możliwe aktualizowanie tej dokumentacji "z dnia na dzień", bowiem podatkowe zamknięcie danego miesiąca następuje co do zasady – zgodnie z adekwatnymi przepisami podatkowymi – do 25 dnia miesiąca następnego (str. 2 zażalenia, k. 216 akt sądowych), to jednak nie można zaakceptować stanowiska spółki, że wyrażone w postanowieniu sądu pierwszej instancji oceny i wymogi w zakresie koniecznej do uwzględnienia wniosku skarżącej dokumentacji są obiektywnie niewykonalne. W ocenie NSA, wobec tych trudności w wykazaniu aktualnej sytuacji majątkowej i finansowej, należało przynajmniej w uzasadnieniu wniosku wykazać, jakim zmianom uległa sytuacja spółki po zlikwidowaniu lockdownów związanych z pandemią SARS-CoV 2, czy istotnie ograniczenie działalności skutkowało stratą, zwolnieniami pracowników, innymi nieodwracalnymi skutkami lub znacznymi szkodami. To wszystko należało odnieść do osiąganych przychodów z działalności prowadzonej – co skarżąca podkreśla – w szerokim zakresie, zgromadzonych środków trwałych, wartości inwestycji, ewentualnych zaciągniętych kredytów, pożyczek oraz pozostałych zobowiązań przedsiębiorcy. Zdaniem NSA dostarczenie przez spółkę takich dokumentów jest zasadnie oczekiwane ze strony sądu w sytuacji złożenia przez spółkę wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowym. Niewątpliwie dopiero takie informacje pozwoliłyby na ocenę bieżącej sytuacji spółki, z uwzględnieniem lat poprzednich, w zakresie możliwości wywołania wykonaniem zaskarżonej decyzji jednej bądź obu przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., zwłaszcza że przedstawiona we wniosku argumentacja oraz dokumenty wskazują na dynamikę działalności przedsiębiorstwa skarżącej również w okresie pandemii i pomimo związanych z nią ograniczeń w prowadzeniu działalności, w tym działalności gastronomicznej czy szeroko rozumianej działalności rozrywkowej, a pełnomocnik spółki w samym wniosku i w zażaleniu wskazał, że stan finansowy spółki poprawia się po uprzedniej, kilkuletniej zapaści związanej z epidemią COVID-19 i wobec zniesienia większości ograniczeń i obostrzeń związanych z epidemią spółka powoli powraca do wcześniejszego rozmiaru aktywności i rozwoju, co pozwoliło np. zwiększyć zatrudnienie. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu zażalenia na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że negatywnie rozpoznane żądanie strony nie neguje możliwości ponownego ubiegania się o zastosowanie wobec niej instytucji ochrony tymczasowej, z uwzględnieniem wypełnienia omówionych powyżej wymogów stawianych przez art. 61 § 3 p.p.s.a.