III FSK 1444/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 222/24 w sprawie ze skargi A. we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 23 maja 2023 r., nr 4000.20.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu na rzecz A. we W. kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 27 sierpnia 2024 r., I SA/Wr 222/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. (dalej: ,,Agencja") uchylił w całości decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z 23 maja 2023 r., nr 4000.20.2023 wraz z poprzedzającą ją decyzją Wójta Gminy Wisznia Mała z 13 marca 2023 r. nr RF.3120.11.2023.AK1., w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu w całości wyrokowi zarzucił: I. naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 77 § 1 pkt 3 w związku z art. 78 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; dalej: ,,o.p."), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu w ogóle nie odniosło się i nie przeanalizowało sprawy stosownie do tych przepisów prawa w zakresie drugiej przesłanki uchylenia decyzji z 30 listopada 2020 r. i z 19 sierpnia 2020 r., wydanych wobec Agencji, a dotyczących określenia jej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. w postaci braku oceny w obu tych rozstrzygnięciach kwestii podmiotowości prawnopodatkowej za okres od stycznia do września 2015 r., podczas gdy okoliczność ta nie była bezpośrednią przyczyną uchylenia ww. decyzji, a przyczyną tą był wpływ wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, na zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Skarżącej; II. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, czyli: 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., przez nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej to rozstrzygnięcie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, w sytuacji gdy stan faktyczny ustalony w toku postępowania podatkowego stwarzał organom podatkowym obu instancji podstawę faktyczną do zastosowania przepisów prawa materialnego, tzn. art. 77 § 1 pkt 3, w związku z art. 78 § 3 pkt 1 o.p., i odmowy stronie skarżącej zwrotu oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 2015 r.; 3) art. 151 p.p.s.a., przez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy z uwagi na brak naruszenia przepisów prawa skarga strony skarżącej powinna zostać oddalona w całości. W oparciu o te zarzuty pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a, ewentualnie, na podstawie art. 185 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sądowi pierwszej instancji sprawy do ponownego rozpoznania. Wniósł także o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. Jednocześnie, na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczył, że wnoszący niniejszą skargę organ administracji zrzeka się rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik Agencji wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne. Istota powstałego w tej sprawie sporu, odzwierciedlona treścią zarzutów kasacyjnych, dotyczy tego, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Agencji oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 2015 r. Należy przy tym zaznaczyć, że w skardze kasacyjnej niekwestionowane są ustalenia stanu faktycznego, które sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania. Wynika z nich, że decyzją z 30 listopada 2020 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Wisznia Mała z 19 sierpnia 2020 r., którą określono wobec Agencji podatek od nieruchomości za 2015 r. w kwocie wyższej niż zadeklarowana. Wyrokiem z 2 marca 2022 r., I SA/Wr 239/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił wymienioną decyzję SKO we Wrocławiu z 30 listopada 2020 r. W konsekwencji tego wyroku organ odwoławczy decyzją z 20 września 2022 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji z 19 sierpnia 2020 r. i przekazał temu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dalszej kolejności organ pierwszej instancji zwrócił Agencji nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie uiszczonej przez nią na podstawie decyzji z 19 sierpnia 2020 r., a następnie decyzją z 26 stycznia 2023 r. umorzył postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru tego podatku. W tych okolicznościach faktycznych sporne między stronami stało się to, czy Spółce przysługuje prawo do oprocentowania nadpłaty od dnia jej powstania, w związku z przyczynieniem się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji wymierzającej podatek (art. 78 § 3 pkt 1 o.p.). W tym zakresie sąd pierwszej instancji słusznie zauważył, że w uzasadnieniu wyroku WSA we Wrocławiu z 2 marca 2022 r., I SA/Wr 239/21, wskazano na dwie zasadnicze przyczyny uchylenia decyzji SKO z 30 listopada 2020 r. Pierwszą z nich był brak stanowiska organu odwoławczego w zakresie uznania za podatnika podatku od nieruchomości W. (połączonej następnie z A.) w okresie od stycznia do końca września 2015 r. Drugą była konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie ustalenia rzeczywistego związku posiadanych przez Agencją gruntów i budynków z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, w kontekście wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu, uchylając decyzję Wójta Gminy Wisznia Mała z 19 sierpnia 2020 r., również wskazało na dwie wymienione przyczyny uchylenia tej decyzji. W wydanych w tej sprawie decyzjach o odmowie zwrotu oprocentowania nadpłaty, zarówno Wójt Gminy Wisznia Mała, jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu, poddali analizie tylko jedną przyczynę uchylenia decyzji wymierzającej podatek, tj. wskazanie przez Trybunał Konstytucyjny dodatkowych przesłanek, jakie należy zbadać w celu uznania przedmiotu opodatkowania znajdującego się w posiadaniu przedsiębiorcy za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej na gruncie podatku od nieruchomości, w szczególności poprzez ustalenie rzeczywistego związku posiadanych przez przedsiębiorcę gruntów i budynków z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Tej okoliczności nie kwestionuje autor skargi kasacyjnej. Twierdzi jednak, że wynikało to z powodów obiektywnych, a mianowicie tego, że wnioski wynikające z wyroku TK były bezpośrednią przyczyną uchylenia decyzji wymiarowej wobec Spółki, zaś "kwestia podmiotowości prawnopodatkowej Wojskowej Agencji Mieszkaniowej, jako podatnika podatku od nieruchomości, nie budzi większych wątpliwości" (s. 7 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Twierdzenie to pozostaje jednak w sprzeczności zarówno z treścią wyroku WSA we Wrocławiu z 2 marca 2022 r., I SA/Wr 239/21, jak i wydanej w jego następstwie decyzji SKO we Wrocławiu z 22 września 2022 r., z których – o czym już wyżej wspominano – wynikają dwie przyczyny uchylenia decyzji wydanych w przedmiocie wymiaru podatku. Obie te przyczyny powinny zatem zostać poddane analizie w sprawie dotyczącej odmowy przyznania Spółce oprocentowania nadpłaty, w kontekście przesłanki, o której mowa w art. 78 § 3 pkt 1 o.p., tj. przyczynienia się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji wymiarowej. Brak takiej analizy w pełni uzasadnia stwierdzenie sądu pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia art. 187 § 1 o.p., poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, a w konsekwencji także naruszenia art. 78 § 3 pkt 1 o.p. przez co najmniej przedwczesną odmowę zwrotu oprocentowania przedmiotowej nadpłaty. Wadliwości wydanych w tej sprawie decyzji nie może sanować analiza zawarta dopiero w skardze kasacyjnej. W świetle tych uwag niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia art. 77 § 1 pkt 3 w związku z art. 78 § 3 pkt 1 o.p., a także art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 151 p.p.s.a. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2, art. 207 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w zw. § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). SNSA Jacek Pruszyński SNSA Stanisław Bogucki SNSA Wojciech Stachurski