III FSK 456/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz po rozpoznaniu 6 maja 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku M. k. w zakresie wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W. z dnia 24 maja 2023 r., nr 1440-SEW-1.4121.61.2023 w sprawie ze skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1644/24 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 17 maja 2024 r., nr 1401-IEW1.4121.18.2024.AP w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich postanawia oddalić wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1644/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "sąd I instancji") oddalił skargę M. K. (dalej: "Wnioskodawczyni", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor, "Organ") z dnia 24 kwietnia 2024 r., utrzymując w mocy decyzję z 22 grudnia 2023 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Naczelnik", "NUS" lub "organ I instancji") w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz ze spółką I. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Wnioskodawczyni wywiodła od powyższego wyroku WSA skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze kasacyjnej zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania postanowienia NUS z 24 maja 2023 r., (...), którym to postanowieniem wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawczyni, jako byłego członka zarządu wraz z M. L. oraz ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Podniosła, że zachodzi uzasadnione niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Wniosek nie zasługiwał na uwzględnienie. Zgodnie z art. 61 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej: "p.p.s.a."), sąd może na wniosek strony wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Na wstępie należy wyjaśnić, że Skarżąca w swoim wniosku domagała się wstrzymania orzeczenia odnoszącego się do wszczęcia postępowania podatkowego. Zasadniczo orzeczenie o wstrzymaniu wykonania w pierwszej kolejności dotyczy zaskarżonego aktu, a w dalszej kolejności innych aktów wydanych w granicach tej samej sprawy. Nie ma jednak podstaw, aby uznawać tą regułę za bezwzględną w tym znaczeniu, że nie jest możliwe wstrzymanie wyłącznie innego aktu niż zaskarżony, o ile został on wydany w granicach tej samej sprawy (por. postanowienia NSA: z 12 grudnia 2013 r., I OSK 2861/13, z 16 stycznia 2014 r. II OZ 1231/13). Decydujące powinno być to jaki jest charakter i przedmiot decyzji kwestionowanej przez skarżącego, domagającego się ochrony tymczasowej. Przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Przez wykonanie aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie przymusu państwowego (egzekucji) do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie. Tymczasem orzeczenie, którego wstrzymania domaga się Strona – co wynika z petitum wniesionego środka zaskarżenia – dotyczy samego wszczęcia postępowania podatkowego (postanowienie z dnia 24 maja 2023 r.), które nie korzysta z przymiotu tak rozumianej wykonalności. Strona reprezentowana przez pełnomocnika podniosła we wniosku (pkt III), iż jej celem jest wstrzymanie postanowienia o wszczęciu postępowania z 24 maja 2023 r., choć w treści uzasadnienia argumentowała, że jej celem jest zaskarżenie decyzji Dyrektora, z której wynika zobowiązanie do spełnienia świadczenia opiewającego na kwotę 236.790 zł, nie podając przy tym daty orzeczenia, z którego wynika powyższe zobowiązanie. Na marginesie rozważań, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że już w samej skardze pełnomocnik podnosi, iż właśnie postanowienie z 24 maja 2023 r. jest orzeczeniem ustalającym wysokość zobowiązania podatkowego wobec Strony z tytułu solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Jest to niezasadne twierdzenie, albowiem taka odpowiedzialność wynika najwcześniej z rozstrzygnięcia podatkowego w postaci decyzji Naczelnika z 22 grudnia 2023 r., orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony. Z orzeczenia z dnia 24 maja 2023 r. nie wynika obowiązek nadający się do wykonania, bądź kwalifikujący się do egzekucji. Nie kreuje żadnego nowego obowiązku, nie obliguje adresata do określonego zachowania, nie może być również wykonany w trybie przymusowym, poprzez wdrożenie administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Jest to zatem akt prawny nienoszący znamion wykonalności. W konsekwencji, w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, trudno więc uznać powyższe twierdzenie co do charakteru postanowienia NUS z 24 maja 2023 r. jedynie jako omyłkę, skoro już na samym początku postępowania pełnomocnik upatruje w niej źródło zobowiązania wobec Strony. Sam charakter postanowienia NUS z 24 maja 2023 r. wyklucza możliwość przyznania tymczasowej ochrony sądowej w postępowaniu wpadkowym. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji postanowienia.