III FSK 640/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant asystent sędziego Łukasz Tłuczkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. akt VIII SA/Wa 869/23 w sprawie ze skargi M. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2023 r., nr 1401-IEE1.7192.151.2023.11.MLZ w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. akt VIII SA/Wa 869/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "sąd I instancji") oddalił skargę M. D. (dalej: "Skarżący", "Strona"), na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS", "Dyrektor", "Organ", "Organ II instancji") z dnia 19 października 2023 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i żądając rozpoznania sprawy na rozprawie, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA. Dodatkowo Skarżący wniósł o zasądzenie od Dyrektora na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: "p.p.s.a."), naruszenie: I. prawa materialnego, tj. przepisów: 1) art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez jego błędne zastosowanie w niniejszej sprawie i uznanie, iż zajęcie wierzytelności pieniężnych, dokonane zawiadomieniem z dnia 26 czerwca 2018 r., doprowadziło do przerwania biegu przedawnienia, w sytuacji w której wobec braku skutecznego zawiadomienia Skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym nie doszło do przerwania biegu przedawnienia, 2) art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. w zw. z art. 59 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 24, poz. 151 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") w brzmieniu sprzed 30 lipca 2020 r., poprzez ich niezastosowanie, gdy były ku temu podstawy zarówno faktyczne jak i prawne, wobec upływu 5-letniego okresu pomiędzy zastosowanymi środkami egzekucyjnymi, o których Skarżący był powiadomiony, doszło bowiem do przedawnienia należności objętych niniejszym postępowaniem a tym samym ich wygaśnięcia co winno skutkować umorzeniem postępowania w zakresie należności wcześniejszych niż dotyczących 2018 r.; ponadto WSA nie pochylił się nad kwestią przyczyn wydania w 2015 r. nowych tytułów wykonawczych dotyczących zobowiązań egzekwowanych w postępowaniu egzekucyjnym, który było przedmiotem wniosku o umorzenie, w sytuacji w której okoliczności sprawy wskazują, iż wskutek wadliwości działania organów egzekucyjnych już wcześniej mogło dojść do przedawnienia powstałych wcześniej zobowiązań podatkowych; II. naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., przez odmowę ich zastosowania i niesłuszne oddalenie skargi zamiast jej uwzględnienia i uchylenia zaskarżonego postanowienia, wskutek błędnego uznania przez sąd I instancji, iż organy I i II instancji nie naruszyły przepisów prawa materialnego wymienionych w pkt I oraz przepisów postępowania, w sytuacji w której doszło do naruszenia przez organy zarówno w/w przepisów prawa materialnego, jak też następujących przepisów postępowania: a) art. 138 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 775; dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez niezasadne utrzymanie w mocy przez organ II instancji wadliwego postanowienia Organu I instancji, w sytuacji w której winno ono zostać przez Organ II instancji w całości uchylone, zaś postępowanie egzekucyjne w zakresie zobowiązań podatkowych dotyczących lat do 2017 r. włącznie winno zostać umorzone, b) art. 6 k.p.a., 7 k.p.a., 8 k.p.a., 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez przeprowadzenie przedmiotowego postępowania w sposób niepogłębiający zaufania do organów Państwa, niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, brak dążenia do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji ustalenie tego stanu w sposób wadliwy, m.in. poprzez błędne uznanie, iż zajęcie wierzytelności pieniężnych z dnia 26 czerwca 2018 r. doprowadziło do przerwania biegu przedawnienia, jak też zaniechanie ustalenia przyczyn wystawienia w 2015 r. nowych tytułów wykonawczych i wyjaśnienia, czy nie było to wynikiem wadliwości poprzednio wystawionych tytułów wykonawczych, c) art. 7 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez nierozważenie przez Organ II instancji wszystkich zarzutów podniesionych przez Skarżącego w toku postępowania oraz nie odniesienie się do nich w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia; wszystkie ww. przepisy, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, albowiem pomimo ww. naruszeń, jakich dopuściły się organy, WSA uznał, iż prawidłowo nie zastosowano w niniejszej sprawie przepisów art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. w zw. z art. 59 ust. 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu sprzed dnia 30 lipca 2020 r. i uznano, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych wnioskiem o umorzenie i w konsekwencji zasadnie odmówiono umorzenia postępowania, a w konsekwencji tym uzasadniał odmowę uchylenia przedmiotowego postanowienia Dyrektora; 2) przepisu art. 151 p.p.s.a., przez jego zastosowanie, co z kolei było wynikiem całkowicie błędnego przyjęcia, iż zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy - w sytuacji, gdy z ww. w kolejnych zarzutach względów, jest dokładnie odwrotnie, albowiem mamy do czynienia z naruszeniem całego szeregu przepisów prawa, a w konsekwencji zasadne jest stanowisko, iż sąd I instancji winien był skargę uwzględnić. Dyrektor w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, jako nieznajdującej uzasadnionych podstaw oraz zasądzenie na rzecz Organu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą naruszenia przez WSA przepisów prawa procesowego, a także prawa materialnego. W takim przypadku, co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż uznanie ich za uzasadnione może czynić zbędnym lub przynajmniej przedwczesnym rozpatrywanie zarzutów łączących się z ewentualnym naruszeniem prawa materialnego. Kolejność ta może jednak ulec zmianie, gdy dla oceny zarzutów procesowych niezbędnym staje się uprzednie dokonanie prawidłowej wykładni prawa materialnego, która ma wpływ na ocenę zarzutów procesowych (por.: wyrok NSA z 26 lutego 2010 r., I FSK 486/09). Taka sytuacja zachodzi w przedmiotowej sprawie. Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do zarzutów materialnoprawnych, należy wskazać, że pomimo postawienia kilku zarzutów w skardze kasacyjnej, jej argumentacja sprowadza się do ustalenia, czy w sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia w rozumieniu art. 70 § 4 o.p., przy podważaniu przez Skarżącego skuteczności zawiadomienia go o zastosowanym środku egzekucyjnym z dnia 26 czerwca 2018 r. W ocenie Strony w sprawie nie doszło również do zawiadomienia o dokonanym zajęciu innych wierzytelności u D. D., jako dłużnika zajętej wierzytelności, a on sam nie posiada żadnej wiedzy w tym zakresie. W konsekwencji wszelkie należności, co do których termin przedawnienia rozpoczął bieg przed 23 lutym 2018 r., uległy przedawnieniu z uwagi na fakt, iż do czasu zajęcia wynagrodzenia za pracę w lutym 2023 r., od 2017 r. nie zastosowano wobec skarżącego skutecznie żadnego środka egzekucyjnego. Dodatkowo, pomiędzy dokonanym w 2017 r. zajęciem nieruchomości, a dokonanym w lutym 2023 r. zajęciem wynagrodzenia za pracę, nastąpił okres czasu przekraczający 5 lat, co skutkowało przedawnieniem egzekwowanych należności. Zgodnie z art. 70 § 4 o.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Z kolei z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. wynika, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia Stanowisko przedstawione przez autora skargi kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w analizowanej sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia z uwagi na skuteczne zawiadomienie Skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. Jak wynika z akt egzekucyjnych, zawiadomienie przesłano na adres zamieszkania Strony, które odebrała A. D. 2 lipca 2018 r. (zwrotne potwierdzenie odbioru, k. od 221 do 226 tom I akt egzekucyjnych). W przypadku otrzymania zawiadomienia skierowanego do obojga małżonków, A. D. potwierdziła odbiór jako jego równoczesny adresat, zaś w przypadku zawiadomienia skierowanego wyłącznie do Strony, potwierdziła odbiór, jako dorosły domownik, zobowiązując się oddania pisma adresatowi. Należy więc przyjąć, że skutek w postaci doręczenia dłużnikowi (tu: Skarżącemu) zawiadomienia zajętej wierzytelności, nastąpił w dniu 2 lipca 2018 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżący nie może również skutecznie powoływać się na brak wiedzy o dokonanym zajęciu innych wierzytelności u D. D., jako dłużnika zajętej wierzytelności. Należy bowiem zauważyć, że dłużnik zajętej wierzytelności, tj. D. D. pismem z 28 sierpnia 2018 r. (k. 229 tom I akt egzekucyjnych) potwierdziła przyjęcie zajęcia do realizacji, co oznacza, że czynność egzekucyjna jest skuteczna. W tym stanie rzeczy, za chybione należy także uznać zarzuty naruszenia przez WSA przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., które to zarzuty zostały sformułowane w sposób zbyt ogólny i nieprecyzyjny, bez wskazania istoty ich naruszenia. Równie nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 i 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. W zaskarżonym wyroku WSA prawidłowo ocenił przyjęty przez organ administracji publicznej stan faktyczny w zakresie podnoszonych przez kasatora zarzutów przedawnienia zobowiązania. Nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 6, art. 7, art. 8, art. 77 § 1, i art. 80 k.p.a., gdyż w sprawie zgromadzono obszerny materiał dowodowy, który w sposób kompleksowy obejmuje i bada wymagalność zobowiązań podatkowych dochodzonych na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a., z uwagi na ich ogólne przytoczenie, bez uszczegółowienia zakresu naruszenia przywołanych jednostek redakcyjnych przepisów prawa. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wszystkie przytoczone przez autora skargi kasacyjnej zarzuty, okazały się niezasadne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Krzysztof Przasnyski s. Paweł Borszowski s. Sławomir Presnarowicz (spr.)