III SA/Po 752/18

Dnia 9 kwietnia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2019 roku przy udziale sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 21 września 2018 roku, nr [...]. po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika spółki P. sp z o.o. z siedzibą w W. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia 31 marca 2016 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji o wymierzeniu kary pieniężnej w wysokości 36.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Rozstrzygnięcie zapadło w poniższych okolicznościach. W dniu 31 marca 2016 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę na S. P. R. w P., należącej do P. J.. Z., A.. Z. spółka jawna. W lokalu stwierdzono włączone do sieci elektrycznej trzy urządzenia o nazwie Black Horse o nr [...] BH, Hot Spot Platin o nr [...] HSP, Black Horse o nr [...] Urządzenia posiadały konstrukcję, wygląd i elementy sterowania podobne do automatów do gier, brak było informacji o zezwoleniu, jak i o poświadczeniu rejestracji. Po dokonaniu oględzin funkcjonariusze przeprowadzili gry kontrolne na automatach. W ramach prowadzonego postępowania organ załączył do akt sprawy m.in. umowę dzierżawy z dnia 11 kwietnia 2015 roku. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego i analizie materiału dowodowego pozyskanego podczas czynności kontrolnych Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył S. P.-P. karę pieniężną w kwocie 36.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Adresat decyzji skorzystał z prawa do odwołania. Zaskarżył decyzję w całości. Zarzucił organom naruszenie art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie zawieszenie postępowania z uwagi na oczekiwanie na uchwałę NSA, naruszenie przepisów postępowania polegające na dowolnej ocenie dowodów i błędne ustalenie okoliczności faktycznych co do urządzania przez skarżącego gier na automatach oraz co do charakteru gier, błędne uzasadnienie decyzji, naruszenie zasady zaufania do organów administracji podatkowej, naruszenie art. 235 Ordynacji podatkowej i art. 92 w zw. z art. 2 ust.6 ustawy o grach hazardowych poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, pominięcie art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r o zmianie ustawy o grach hazardowych i przyjęcie, że nadal istnieją podstawy do wymierzenia kary za urządzanie gier na automatach, naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej uregulowanych w Traktacie z Lizbony. W piśmie uzupełniającym odwołanie z dnia 8 września 2016 r. strona wniosła o przeprowadzenie rozprawy podatkowej w obecności strony, celem przesłuchania świadków. Zaakcentowano, że w miejscu dzierżawy strona nie posiada żadnych pracowników ani nie wykonywała żadnych czynności faktycznych związanych z używaniem automatów. Nie była także powiadomiona o rodzaju automatów ani nie pokwitowała ich montażu, a sam montaż nastąpił pod adresem, który nie jest siedzibą strony. W kolejnym piśmie z dnia 5 stycznia 2016 r. strona podniosła, że postępowanie obarczone jest brakami, ponieważ nie przeprowadzono zawnioskowanych przez stronę dowodów oraz istnieje rażąca wada tego postępowania polegająca na powołaniu się przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji na elementy umowy dzierżawy i świadczenia wydzierżawiającego z innej sprawy, a których nie ma w treści tej umowy. Zarzucono też organom, że wyniki postępowania nie uwzględniają projektu nowelizacji ustawy o grach hazardowych oraz, że strona nie uzyskiwała zysków z automatów tj. % wygranych, a wskazany kwotowo czynsz, ponieważ w umowie nie wskazano, że urządzenie jest automatem o niskich wygranych. Zażądano też umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne oraz ocenę prawną Naczelnika Urzędu Celnego. Pełnomocnik skarżącej spółki skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. W ocenie skarżącego kwestionowane decyzje zostały wydane: - z rażącym naruszeniem art. 122, art. 191, art. 192 i 187 § 1 ustawy- Ordynacja podatkowa poprzez przedwczesne uznanie, że skarżący urządzał gry na automatach, podczas gdy nie dysponował urządzeniami, nie ponosił ciężarów związanych z eksploatacja automatów, nie czerpał korzyści majątkowych, nie dokonywał żadnych czynności przy automatach. O uznaniu go za urządzającego gry nie mogą też świadczyć obowiązki zawarte w umowie najmu, ponieważ czerpał on korzyści wyłącznie z najmu lokalu, nie sprawował nadzoru nad automatami, nie zarządzał nimi i nie był zaangażowany w ich udostępnianie. Rola w urządzaniu gier skarżącego była marginalna, a organy nie wykazały, by podejmował rzeczywiście jakiekolwiek czynności w celu przystosowania lokalu pod wstawienie automatów. Obowiązki nałożone umową najmu z 11 kwietnia 2015 r. były typowymi zobowiązaniami wynajmujących lokale lub ich części i występują w przypadku każdej umowy najmu, czy to lokalu mieszkalnego czy usługowego, a ponadto organy nie sprecyzowały, jakie obowiązki wykonywał skarżący osobiście bądź nakazał swoim pracownikom. Zarzucono też naruszenie prawa materialnego poprzez niedopuszczalne zastosowanie wobec skarżącego przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez ich zastosowanie, podczas gdy przepisy ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych nie przewidują przepisów przejściowych regulujących wpływ znowelizowanej ustawy na stosunki powstałe pod działaniem ustawy dotychczasowej, co powoduje brak podstawy prawnej do wymierzenia kary pieniężnej. W ocenie skarżącego organy naruszyły fundamentalne zasady prawa Unii Europejskiej, uregulowane w Traktacie z Lizbony oraz art. 2 ust.3, art. 4 ust.1 pkt 1 ppkt a oraz art. 129 ust.3 u.g.h poprzez ich błędną interpretację i niedostrzeżenie, że są to przepisy, które nie były notyfikowane Komisji Europejskiej oraz nie były przedmiotem pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości, w konsekwencji zignorowano zasadę pełnej skuteczności prawa wspólnotowego w zakresie systemu zakazów i licencji, nie rozstrzygnięto nie dających się usnąć wątpliwości co do stosowania przepisów prawa podatkowego na korzyść skarżącego, czym naruszono art. 2a Ordynacji podatkowej. Błędnie też zastosowano przepisy techniczne w zakresie dotyczącym urządzania gier poza kasynem gier tj. art. 89 ust.1 w zw z art. 6 ust.1 u.g.h. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację powołaną w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, została wydana w toku postępowania przeprowadzonego w sposób zgodny z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 rok - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2017, poz. 201 ze zm.) w związku z art. 90 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (Dz.U. 2015, poz. 612 ze zm.). Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów w zakresie gromadzenia materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonano w sprawie, nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ustalenia faktyczne zostały przyjęte z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz poparte przekonującą argumentacją. Dowody zgromadzone w aktach sprawy potwierdzają, że gry urządzane na spornych urządzeniach miały charakter komercyjny, bo odpłatny, a także losowy, bo ich wynik był nieprzewidywalny dla grającego. Automaty wypłacały wygrane pieniężne. Sąd przyjmuje, że kwestionowane rozstrzygnięcie zapadło po ustaleniu materialnoprawnie istotnych okoliczności faktycznych, a ustalenia przyjęte przez organ za podstawę rozstrzygnięcia są zgodne z prawdą materialną. Właściwie odniesiono się też do całości zebranego materiału dowodowego. W art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ustawodawca ukonstytuował odpowiedzialność administracyjną za popełnienie deliktu opisanego jako "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry". Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry - i to nawet wówczas, gdy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Opis zachowania "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry" obejmuje działania polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, czynności związane z obsługą urządzenia, zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności w procesie udostępniania gier na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, co obejmuje dostarczenie i obsługę automatów, a także stwarzanie technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone używanie urządzenia do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Tak było w niniejszym postępowaniu, bowiem proces urządzania gier nie ogranicza się tylko do zachowań związanych bezpośrednio z obsługą grających. Stąd bez znaczenia są wnioski i oczekiwania skarżącego, aby organ wskazał jego osobisty udział bądź zlecenie konkretnych czynności osób świadczących dla niego pracę. Znaczenie ma cel i zamiar stron zawierających umowę "najmu" z 11 kwietnia 2015 r. oraz poprzedzającą ją "umowę dzierżawy" z 9 kwietnia 2015 r. Powyższe oraz pozostały materiał dowodowy, w szczególności protokół z czynności kontrolnych prowadzą do jednoznacznych ustaleń, że skarżący na podstawie umowy z 9 kwietnia 2015 r pozyskał część lokalu, a na podstawie kolejnej, zawartej dwa dni później umiejscowił automaty do urządzania gier. Jak wyżej wskazano "umowę dzierżawy" zawarto 9 kwietnia 2015 r. tj. na 2 dni przed zawarciem "umowy najmu". Pomimo, że ta ostatnia przewidywała możliwość wykorzystania lokalu na "wszelakiego rodzaju działalność gospodarczą" –nie zakładała jednak jakichkolwiek obwarowań dodatkowych, jak np. czas, okoliczności i rozmiar prowadzonej działalności. To tylko dowodzi, że obie strony działały we wzajemnym zaufaniu, nie stwarzając dodatkowych warunków umowy dla prowadzenia działalności gospodarczej i to na stacji benzynowej czynnej całą dobę. Z kolei zawarta już dwa dni później "umowa najmu" zawiera szereg zapisów o aktywności i zaangażowaniu wynajmującego odnośnie 6 m2 lokalu. Wynajmujący był więc zobowiązany (a jednocześnie uprawniony) do zapewnienia dostarczenia energii, choć nie był dysponentem całości lokalu, a jedynie małej jej części. Był też zobowiązany (i uprawniony jednocześnie) do stałego monitorowania działalności automatów, skoro przyjął na siebie konsekwencje w postaci obniżki czynszu w razie zamknięcia lokalu z powodu remontu, włamania, bądź urlopu. Zobowiązania wynajmującego, a zwłaszcza jego uprawnienia znacznie wybiegają poza zapisy umowy z dnia 9 kwietnia 2015 roku, w której był zobowiązany jedynie do opłaty czynszu i utrzymywania porządku. Natomiast na mocy "umowy najmu" posiadał uprawnienie do decydowania o zmianach adaptacyjnych tej części lokalu i to bez wiedzy jego właściciela(patrz zapis § 5 pkt 3 ). Z dokonanej analizy obu umów wynika więc, iż to na mocy umowy z 11 kwietnia 2015 r. skarżący uzyskał większe możliwości dysponowania częścią lokalu, niż umowy z 9 kwietnia 2015 r. W ocenie sądu dowodzi to jego większej aktywności niż wskazują na to same postanowienia umowne. Powyższe i stwierdzone działaniami organów okoliczności faktyczne dowodzą, że działania skarżącego wyszły daleko poza standardowe obowiązki umowy najmu. W ramach tak zawartych umów skarżący nie musiał zatrudniać dodatkowych pracowników do obsługi urządzeń. Ponadto Sąd wskazuje, że czynsz w wysokości 3.000 zł netto miesięcznie był uzależniony od prawidłowego funkcjonowania, dostępności dla publiczności i aktywności urządzenia rozrywkowego. Niedostępność lun nieaktywność urządzenia przez okres poniżej 24 godzin skutkował obniżeniem czynszu o 1/30. W związku z powyższym nie można uznać, że był to czynsz wyłącznie za wynajem powierzchni, ponieważ był uzależniony od aktywności i dostępności urządzenia. Ponadto skarżąca zobowiązała się do niezwłocznego informowania najemcy o wszystkich usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach w działaniu urządzenia. Nie sposób też dać wiarę twierdzeniom strony zawartym w piśmie procesowym z dnia 5 stycznia 2016 r. o tym, że nie miała żadnej wiedzy o automatach tj. nie była powiadamiana o ich rodzaju, nie serwisowała ich, nie kwitowała nawet montażu, skoro jednocześnie zobowiązywała się w umowie, w jej § 6 do zachowania w tajemnicy informacji technicznych, technologicznych lub innych posiadających wartość gospodarczą, którą pozyskała w związku z zawarciem tej umowy. Skoro umowa dotyczyła wyłącznie wstawienia automatów (patrz § 2 umowy), to strona była zobligowana do utrzymania w tajemnicy informacji związanych właśnie z automatami. Trudno więc uznać za wiarygodne twierdzenia, że nie miała żadnej wiedzy o automatach ani ich obsłudze, tylko dlatego, że montaż nastąpił pod innym adresem. Jest to twierdzenie nie poparte zebranym materiałem dowodowym, a przede wszystkim nielogiczne i sprzeczne z zapisami tej umowy. Obowiązek zachowania tajemnicy był zastrzeżony nie tylko dla informacji pozyskanych z zawarciem, ale i wykonywaniem tej umowy. Organy administracji publicznej obu instancji dokonały prawidłowego rozpoznania różnic pomiędzy sytuacją faktyczną "najmu lokalu", a sytuacją faktyczną ujawnioną i udokumentowaną podczas czynności kontrolnych, a następnie uzupełnioną o okoliczności stwierdzone obiema umowami. Wskazane sytuacje nie są tożsame z punktu widzenia kwalifikacji prawnej na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Elementami przedmiotowo istotnymi z punktu widzenia nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry jest zarówno urządzanie gier na automatach, jak i urządzanie tych gier poza kasynem gry. Sąd uznaje, że skarżący zobowiązał się udostępniać osobom trzecim (graczom) automaty do gry (dostarczone przez najemcę ) w niedozwolonym do tego miejscu, bo poza kasynem gry. Jeżeli znamiona deliktu administracyjnego wyczerpują działania kilku podmiotów, to każdy z nich jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry i wobec każdego z takich podmiotów aktualizuje się kompetencja nałożenia kary administracyjnej określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Odpowiedzialność za wskazany delikt ponosi także podmiot współurządzający gry na automatach poza kasynem gry (współsprawca deliktu). O tym czy dany podmiot jest urządzającym gry na automatach poza kasynem gry rozstrzyga jego udział i stopień przyczynienia się do realizacji znamion deliktu administracyjnego. Opisane powyżej zachowania skarżącego należy kwalifikować, jako niezbędny i konieczny element stanu faktycznego realizujący przesłanki z zakresu zastosowania normy prawnej nakładającej na organy administracji publicznej obowiązek nałożenia kary pieniężnej za delikt urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Sąd w całości podziela ocenę prawną organów celnych, co do tego, że obie ujawnione w sprawie umowy stanowią dowód, który określa udział skarżącego w realizacji znamion deliktu administracyjnego oraz co do charakteru gier oferowanych na zatrzymanych urządzeniach. Brak jest podstaw do kwestionowania stanowiska organów obejmujących ustalenia, że zatrzymane urządzenia umożliwiały prowadzenie gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Tę okoliczność potwierdza przeprowadzony eksperyment. Urządzenia oferowały gry losowe. Wynik gry nie zależał od umiejętności uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych. Po wniesieniu odpowiedniej opłaty i uruchomieniu mechanizmu, grający nie miał już żadnego wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji. Uruchomienie automatu (gry) było odpłatne. Automaty wypłacały wygrane pieniężne. W świetle powyższego Sąd uznaje, że organ nie naruszył przepisów prawa materialnego przez zastosowanie wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do zarzutu wydania decyzji na podstawie przepisów krajowych uchwalonych z pominięciem procedury notyfikacji rozstrzygnąć należy, czy art. 89 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 roku ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE Seria L z 1998 r. Nr 204, s. 37 ze zm.), należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 roku, sygn. akt II GPS 1/16. W powołanej uchwale NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W świetle przywołanej uchwały nie ulega wątpliwości, że bezzasadne są argumenty autora skargi zmierzające do wykazania, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, które jako niepoddane procedurze notyfikacji, określonej w tej dyrektywie, nie mogą być stosowane. W tym miejscu podnieść także trzeba, że w ustawie z 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1201), w art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14 u.g.h., która to nowelizacja - w swej istocie - nie zmienia uprzedniej regulacji objętej tym przepisem. Utrzymuje bowiem możliwość urządzania gier hazardowych wyłącznie w kasynach gry, doprecyzowując, że urządzanie takich gier dozwolone jest na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Wspomniana ustawa zmieniająca została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014 r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE (druk sejmowy nr 2927, adnotacja na tekście ustawy opublikowanym w Dz. U. 2015 r. poz. 1201). Komisja zaś nie wniosła zastrzeżeń. Nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzuli bezpieczeństwa przewidzianych w dyrektywie 98/34/WE. Brak jest zatem usprawiedliwionych podstaw ku temu, aby uprzednia wadliwość przepisu wynikająca z braku notyfikacji, mogła być uznana za skutkującą niestosowaniem obowiązującej normy prawnej, zwłaszcza, że wspomniana nowelizacja miała miejsce przed dniem dokonania kontroli w niniejszej sprawie (t.j. 10 września 2015 r.). Wskazać w dalszej kolejności należy, odnosząc się do pozostałych wymienionych w skardze przepisów ustawy o grach hazardowych, które zdaniem skarżącego wymagały notyfikowania Komisji Europejskiej, to jest art. 2 ust. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 ppkt a i art. 129 ust. 3 u.g.h., że w orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, które tut. Sąd w pełni podziela, że przepisów tych nie można uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE z uwagi na to, że nie ustanawiają one warunków uniemożliwiających lub ograniczających prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogących wpływać na sprzedaż takich automatów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 kwietnia 2013 r., II FSK 1195/12 oraz z 20 lipca 2016 r., II GSK 1847/14, CBOSA). Wobec powyższego, brak było także podstaw do uwzględnienia podnoszonego w skardze zarzutu naruszenia art. 2a i art. 122 Ordynacji podatkowej, w zakresie w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do stosowania przepisów prawa podatkowego, a dotyczących problemu prawnego w postaci skutków notyfikacji przepisu art. 89 u.g.h. Komisji Europejskiej, nie rozstrzygnięto na korzyść skarżącego. Odnośnie zarzutu nr II pkt 1 wskazać należy, że w dacie przeprowadzenia kontroli, to jest 10 wrzesnia 2015 r. właściwy organ celny, prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., był uprawniony do czynienia ustaleń co do charakteru danej gry. Uprawnienie to wynikało z obowiązującej wówczas ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst. jedn.: Dz.U. z 2016r. poz. 1799), uchylonej z dniem 1 marca 2017 r. na postawie art. 159 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948). Służbie tej – zgodnie z treścią poszczególnych przepisów art. 2 ustawy o Służbie Celnej – powierzono kompleks zadań wynikających z u.g.h.: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieściło się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także – co istotne w realiach tej sprawy – w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiegała w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni byli uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13 ). Brak jest argumentów prawnych dla przyjęcia, że efekt tych czynności nie może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych. Nie ma zatem podstaw by kwestionować tryb w jakim organy orzekające w sprawie podjęły działania zmierzające do ustalenia charakteru gier urządzanych na zatrzymanych automatach (por. wyrok NSA z 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14, www.cbois.nsa.gov.pl). W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 129 i art. 23b ust. 1 u.g.h., gdyż w niniejszej sprawie nie było prowadzone postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu, a zatem pozyskiwane dowodu z badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h. było zbędne. Nie sposób natomiast odnieść się do ogólnikowego zarzutu naruszenia fundamentalnych zasad prawa Unii Eurpejskiej wobec braku jego uzasadnienia. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2018, poz. 1302), skarga podlegała oddaleniu.