III SA/Wa 560/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), asesor WSA Tomasz Grzybowski,, Protokolant starszy referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lipca 2023 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2020 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. na rzecz S. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 14.606 zł (słownie: czternaście tysięcy sześćset sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Pismem z 19 stycznia 2023 r. S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżąca", "Podatnik", "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego (zwany dalej: "NUCS", "Dyrektor UCS", "Organ odwoławczy", "Organ drugiej instancji") [...] grudnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2020r. Zaskarżona decyzja zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Decyzją z [...] lipca 2022 r. organ I instancji określił Spółce kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń – maj 2020 r. oraz określił kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT. Pismem z 25.07.2020 r. Strona złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieumożliwienie Stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w ten sposób, że organ podatkowy zawiadomił Pełnomocnika strony o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a następnie - nie czekając na pismo Pełnomocnika Strony - wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, 2) art. 180 § 1 w zw. z art. 181, art. 190, art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez ich wadliwe zastosowanie przejawiające się w zastąpieniu dowodu z zeznań świadków przeprowadzeniem dowodu z protokołów ich przesłuchań uzyskanych w toku innych postępowań, a następnie włączonych do akt sprawy, co stanowi naruszenie zasady bezpośredniości postępowania podatkowego, a także zasady czynnego udziału podatnika w postępowaniu podatkowym i uniemożliwiło Stronie możliwość uczestniczenia w przesłuchaniach tych osób, w tym możliwość zadawania im pytań, 3) art. 122 w zw. z art. 187, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich wadliwe zastosowanie i brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, przejawiające się w szczególności w braku przeprowadzenia dowodu z zeznań koordynatora regionalnego (na teren województwa M.) G. Sp. z o.o., 4) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ podatkowy błędnych ustaleń stanu faktycznego, a w konsekwencji błędne uznanie, że S. Sp. z o.o. realnie nie prowadziła działalności gospodarczej, lecz była tylko elementem łańcucha podmiotów, których celem było wyłudzanie należności publicznoskarbowych. W konkluzji Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie względnie uchylenie decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Decyzją z [...] grudnia 2022 r. NCUS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Naczelnik UCS w pierwszej kolejności wskazał, że dla prawidłowego zastosowania w niniejszej sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT należy zbadać, czy faktury wystawione w okresie objętym postępowaniem przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z. [...] na rzecz Strony stwierdzają czynności, które zostały faktycznie dokonane. Organ II instancji wskazał, że Organ I instancji ustalił, że suma wszystkich transakcji Skarżącej wynosi netto 1.633.000,00 zł VAT 375.590,00 zł. Spółka nie wykazała sprzedaży w pierwotnie złożonych plikach JPK VAT oraz deklaracjach VAT-7 pomimo wystawienia i wprowadzenia do obrotu ww. faktur sprzedaży. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. decyzją z [...].12.2020 r. określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz orzekł o zabezpieczeniu kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1/2020 r. do 5/2020 r. na majątku S. Sp. z o.o. w kwocie 375.066,00 zł. Pismem z 17.12.2020 r. Pełnomocnik Spółki złożył odwołanie od ww. decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. decyzją z [...].09.2021 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Pełnomocnik Spółki nie podjął korespondencji po dwukrotnym awizowaniu, w związku z czym decyzję uznano za doręczoną 21.09.2021 r. Następnie S. Sp. z o. o. 9.10.2020 r. skorygowała na podstawie art. 62 ust. 4 ustawy o KAS deklaracje VAT-7 w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową, tj. za okres od 1/2020 r. do 5/2020 r. Korekty za ww. okres zostały złożone do [...] Urzędu Skarbowego W. w W.. NUCS podniósł, że z analizy korekt deklaracji oraz wykazanych w nich wartości wynika, że w maju 2020 r. S. Sp. z o.o. ujęła dwie faktury zakupu: nr [...] z 04.05.2020 r. wystawiona przez F. Sp. z o.o., NIP [...]na kwotę netto: 50 000 zł, VAT: 11 500 zł; nr [...] z 08.05.2020 r. wystawiona przez D.. Sp. z o.o., NIP [...] na kwotę netto: 100 000 zł, VAT: 23 000 zł. Organ odwoławczy podniósł, że faktury nie zostały zaewidencjonowane w plikach JPK_VAT tych Spółek w zakresie podatku należnego, a wynikające z nich kwoty netto i podatek należny nie zostały ujęte w deklaracjach VAT-7 za okresy od 1/2020 r. do 5/2020 r. (jak również w miesiącach następnych). NUCS podniósł, że F. Sp. z o.o. 23.03.2021 r. złożyła korektę pliku JPK_VAT za 5/2020 r. w której wykazała fakturę sprzedaży natomiast D. Sp. z o.o. 12.07.2021 r złożyła korektę pliku JPK_VAT za 5/2020 r. ewidencjonując w rejestrze sprzedaży ww. fakturę. Organ odwoławczy wskazał, że Organ I instancji po dokonaniu analizy ww. dokumentów stwierdził, że Spółka dokonując korekty deklaracji VAT-7 za okres od 1/2020 r. do 5/2020 wykazała nie tylko siedem spornych faktur sprzedaży (wystawionych i wprowadzonych do obrotu prawnego), lecz dodatkowo uwzględniła siedem faktur zakupu wystawionych przez: E.Z. [...], F. Sp. z o.o. D. Sp. z o.o. oraz fakturę sprzedaży na rzecz H. Sp. z o.o. Następnie postanowieniem z [...].12.2020 r. Organ I instancji stwierdził, że korekty deklaracji VAT-7 Spółki za okres od 1/2020 r. do 5/2020 r. zostały sporządzone w sposób nieprawidłowy, gdyż wykazano w nich faktury zakupu, od których na wcześniejszym etapie obrotu nie został odprowadzony podatek VAT należny. Dotyczy to faktur wystawionych przez F. Sp. z o. o. i D. Sp. z o.o. Zatem złożone przez Spółkę skorygowane deklaracje VAT-7 nie mogły zostać uwzględnione przez organ I instancji. NUCS wskazał, że Organ I instancji na podstawie złożonych deklaracji VAT-7 oraz plików JPK_VAT za okres od 1/2020 r. do 5/2020 r. ustalił, że S. Sp. z o.o. wykazała transakcje z następującymi podmiotami (bezpośredni kontrahenci): F. Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...] • D. Sp. z o. o., ul. [...], [...] W., NIP [...] E. ZI. [...], ul. [...], [...] W., NIP [...] D. Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...] H. Sp. z o.o., ul. [...], [...] W., NIP [...] Natomiast pośrednimi kontrahentami S. Sp. z o.o.: • G., NIP [...], ul. [...], [...] Z. G. Sp. z o.o., NIP [...], ul. [...],[...] W. Organ drugiej instancji wskazał, że szczegółowy "łańcuch świadczenia usług" na rzecz sklepów A. Sp. z.o.o. oraz S. Sp. z.o.o., a także wyodrębnieni w nim kontrahenci bezpośredni i pośredni S. Sp. z o.o. został przedstawiony na stronie 21 decyzji organu I instancji. NUCS podniósł, że na wyciągach bankowych S. Sp. z o.o. za okres objęty postępowaniem podatkowym nie odnaleziono zapłaty za fakturę nr [...] z 4.05.2020 r. wystawioną przez F. Sp. z o.o. Zgodnie z informacją wskazaną na fakturze sposobem zapłaty jest przelew, który powinien być dokonany w ciągu trzech dni. Pismem z 4.11.2020 r. wezwano F. Sp. z o.o. do udzielenia wyjaśnień oraz udostępnienia dokumentów w zakresie faktury nr [...] z 04.05.2020 r. Spółka odebrała wezwanie 9.11.2020 r. Do dnia wydania decyzji Spółka nie udzieliła odpowiedzi. Jak ustalono Spółka składa pliki JPK_VAT, jednak w okresie od 1/2020 r. do 5/2020 r. nie wykazała żadnej sprzedaży w pierwotnych wersjach złożonych plików. Sprzedaż została zaewidencjonowana dopiero w korektach złożonych w 5/2021 r. i 7/2021 r. Spółka w okresie od 1/2020 r. do 5/2020 r. pierwotnie złożyła deklaracje VAT-7, w których nie wykazała podatku należnego. Sprzedaż za 4/2020 r. i 5/2020 r. została wykazana dopiero w korektach złożonych w 7/2021 r. D. Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT 17.12.2019 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 96 ust. 9 pkt. 4 u.p.t.u. z powodu nie stawiania się na wezwania. Następnie 18.12.2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. przywrócił Spółkę do rejestru podatników podatku VAT na podstawie art. 96 ust. 9h u.p.t.u. D. Sp. z o.o. została ponownie wykreślona z rejestru podatników podatku VAT 25.02.2021 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 96 ust. 9 pkt. 2 u.p.t.u. gdyż mimo podjętych udokumentowanych prób nie było możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem. S. Sp. z o.o. w 5/2020 r. dokonała wpłaty na konto D. Sp. z o.o. w dwóch przelewach za fakturę nr 1/05/2020 w łącznej kwocie 123.000 zł. Pismem z 6.11.2020 r. wezwano D. Sp. z o.o. do udzielenia wyjaśnień oraz udostępnienia dokumentów w zakresie faktury nr [...] z 8.05.2020 r. Spółka nie odebrała skierowanego do niej wezwania. Naczelnik UCS wskazał, że pismem z 12.05.2021 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych poinformował, że nie ma w zbiorach ZUS danych o podmiocie D. Sp. z o.o., co świadczy o tym, że pracownicy ww. Spółki nie zostali zgłoszeni do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Spółka w rzeczywistości nie zatrudnia pracowników. Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji w celu weryfikacji wyżej opisanych zeznań pismem z 16.09.2021 r. wezwał A. Sp. z o.o. do udzielenia informacji. W odpowiedzi A. Sp. z o.o., wyjaśniła, że w okresie od 1/2020 r. do 5/2020 r. nie prowadziła współpracy z kontrahentami S. Sp. z o.o., tj.: D. Sp. Z O.O. oraz D. Sp. z O.O. Organ drugiej instancji podniósł, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.stwierdził, że E. Z. [...] zawyżył kwotę podatku należnego i naliczonego wynikającą z faktur wystawionych m.in. na rzecz S. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., F. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o. oraz wynikającą z faktur wystawionych na rzecz E. Z.[...] m.in. przez S. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. oraz H. Sp. z o.o. W wyniku badania ksiąg stwierdzono, że sporządzone przez podatnika ewidencje VAT za okresy od 7/2019 r. do 5/2020 r. są nierzetelne w zakresie ujęcia w nich faktur sprzedaży i zakupu. Na podstawie dokumentacji E. Z. [...] ustalono, że niemal wszystkie faktury zakupu nie posiadają związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Usługi "doradcze", "doradztwo techniczne", "weryfikacji dokumentacji", "doradztwa w zakresie administracji i zarządzania", "doradztwo i analiza projektu", "doradztwo w zakresie prowadzenia projektów", "analiza techniczna projektu" zgodnie z przedstawionymi umowami miały dotyczyć poszczególnych projektów deweloperskich. W umowach tych wskazano, na których działkach będą realizowane projekty. W dokumentacji E. Z. [...] nie występują jednak faktury sprzedaży dotyczące tych samych projektów, których dotyczą faktury zakupu. Powyższe powoduje niespełnienie warunku odliczenia podatku naliczonego określonego w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Powyższa okoliczność wzbudza także wątpliwości co do rzetelności rozliczonych faktur zakupu. W ocenie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. nieprawdopodobnym jest, by przedsiębiorca prowadzący działalność nastawioną na osiąganie zysku nabywał usługi o znacznej wartości, które nie służą faktycznej realizacji prowadzonych projektów. E. Z. nie realizował samodzielnie projektów deweloperskich. Nie wskazał takiego zakresu czynności rejestrując działalność gospodarczą. W przekazanej przez niego dokumentacji brak jest dowodów realizacji inwestycji deweloperskich. Nie jest też właścicielem nieruchomości, na których inwestycje miały być realizowane. Charakter nabywanych usług wskazuje, że dotyczą one konkretnych projektów deweloperskich. Powinny one więc dotyczyć realizacji zamówień, które otrzymał. Brak jest jednak umów i faktur sprzedaży potwierdzających otrzymanie i realizację takich zamówień. Kontrolujący sprawdzając rzetelność faktur sprzedaży oraz zakupu ustalili szereg okoliczności, które potwierdzają, że usługi nie zostały rzeczywiście wykonane. Ujęcie przez E. Z. przedmiotowych faktur nie wynikało z prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej. Miało ono na celu jedynie uwiarygodnić zawarcie transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Podatnik uczestniczył w ten sposób w zorganizowanym, nielegalnym procederze mającym na celu uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych przez podmioty uczestniczące w łańcuchu transakcji na kolejnych etapach obrotu. Działalność E. Z. stanowiła bufor pomiędzy podmiotami nierozliczającymi należnego podatku, a podmiotami realizującymi nienależne korzyści podatkowe. W rozliczeniach E. Z. każdorazowo występuje zrównoważenie kwot zakupów i sprzedaży, a tym samym podatku należnego i naliczonego, co pozwalało uniknąć występowania znacznych zobowiązań podatkowych. W niniejszym przypadku sytuacja ta jest nienaturalna z uwagi na brak związku deklarowanych zakupów ze zrealizowaną sprzedażą. Potwierdza to, że istotą i nadrzędnym celem deklarowanych transakcji nie było ich zawarcie i osiągnięcie zysków lecz samo dopasowanie wartości zakupów do sprzedaży i zrównoważenie rozliczeń z tytułu podatku VAT. Naczelnik UCS podniósł, że S. Sp. z o.o. wystawiła na rzecz D. Sp. z o.o. 5 faktur VAT na łączną wartość netto 1.457.500 zł, VAT 335.225 zł (szczegółowe zestawienie na stronie 38 decyzji organu I instancji). NUCS wskazał, że S. Sp. z o.o. wystawiła na rzecz H. Sp. z o.o. fakturę nr 2/05/2020 z 29.05.2020 r. za konsultacje techniczne na kwotę netto 14.100,00 zł oraz VAT 3.243,00 zł. M. S. podczas przesłuchania 26.02.2021 r. stwierdził, że nie pamięta czego dotyczyła powyższa faktura, jakich konsultacji, kiedy i gdzie wykonano usługę oraz kto z firmy S. Sp. z o.o. prowadził konsultacje techniczne i dla kogo. Nie pamięta P. Sp. z o.o. i twierdzi, że zajmuje się ona różnymi rzeczami, zależy co w danej chwili jest potrzebne. Nie jest jednak w stanie podać żadnego przykładu ani wskazać czym dokładnie się zajmuje. Naczelnik UCS przypomniał, że w wezwaniu z 20.09.2021 r. skierowanym do S. Sp. z o.o. organ I instancji zapytał o fakturę nr 2/05/2020 z 29.05.2020 r. Wezwanie pozostało bez odpowiedzi. Jak słusznie zauważył organ I instancji nieprawdopodobne jest aby M. S. - Prezes Zarządu S. Sp. z o.o. wystawił fakturę i nie był w stanie przedstawić żadnych dokumentów oraz wyjaśnień związanych z powyższą transakcją. Pismem z 21.04.2022 r. organ I instancji zwrócił się do Strony o informację, czy S. Sp. z o.o. posiada certyfikat o dokonaniu wpisu do rejestru podmiotów prowadzących agencje zatrudnienia, uprawniający do świadczenia usług pośrednictwa pracy, albo uprawniający do świadczenia usługi pracy tymczasowej o którym mowa w art. 18i ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach, rynku pracy i o przekazanie jego uwierzytelnionej kserokopii. Wezwanie nie zostało odebrane i powróciło do organu podatkowego z adnotacją, że adresat nie podjął awizowanego pisma. Zdaniem organu odwoławczego w rozpoznanej sprawie materiał dowodowy w tym zakresie pozwala stwierdzić, że transakcje zawarte przez Spółkę, spełniają przesłanki pozwalające uznać je za funkcjonujące w łańcuchu transakcji mającym na celu popełnianie oszustw w podatku od towarów i usług. Całokształt przedstawionych okoliczności i zebranych dowodów wskazuje że faktury wystawione w okresie objętym postępowaniem na rzecz S. Sp. z o.o. przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z. [...] nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie pozorowały wykonanie usług przez ich wystawców. O fikcyjności tych transakcji przemawiają następujące okoliczności: • F. Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT 23.10.2020 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z powodu braku kontaktu z podatnikiem/pełnomocnikiem; • prokurentem w F. Sp. z o.o., która wystawiła fakturę nr [...] (od której pierwotnie nie odprowadziła podatku należnego) na rzecz S. Sp. z o.o. jest M.S., który jest jednocześnie Prezesem Zarządu w S. Sp. z o.o.; • na wyciągach bankowych S. Sp. z o.o. za okres objęty postępowaniem nie stwierdzono zapłaty za fakturę nr [...] z 04.05.2020 r. wystawioną przez F. Sp. z o.o.; zeznania Prezesa Zarządu F. Sp. z o.o. – M. G.; D. Sp. z o.o., która wystawiła fakturę nr [...] na rzecz S. Sp. z o.o., pierwotnie nie ujęła jej w deklaracji VAT-7. Kontrahent został wykreślony z rejestru podatników podatku VAT 17.12.2019 r. z powodu nie stawiania się na wezwania (18.12.2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. przywrócił Spółkę). Ostatecznie podmiot został wykreślony z rejestru podatników podatku VAT 25.02.2021 r., gdyż mimo podjętych udokumentowanych prób nie było możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem; faktury wystawione przez F. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. posiadają identyczny numer [...] oraz taki sam wzór faktury; na podstawie dokumentów przedstawionych przez Stronę, ustalono, że zlecenie polegające na układaniu i uzupełnianiu towaru z 30.04.2020 r. zawarte pomiędzy S. Sp. z o.o., a D. Sp. z o.o. miało być wykonane pod adresem: "sklepy wielkopowierzchniowe", natomiast na zleceniu rozładunku towaru z 30.04.2020 r. zawartym pomiędzy S. Sp. z o.o., a F. Sp. z o.o. nie podano żadnego adresu wykonania czynności rozładunku towaru; zeznania E. T. - Prezesa Zarządu – D. Sp. z o.o.) informacja z A. Sp. z o.o., że w okresie od 1/2020 r. do 5/2020 r. nie prowadziła współpracy z kontrahentami S. Sp. z o.o., tj. D. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o.; [...] Urząd Skarbowy W.po przeprowadzeniu kontroli wobec E. Z. [...] ustalił, że zaewidencjonowane faktury zakupów i sprzedaży dotyczą transakcji, które nie były faktycznie wykonane i nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT. Jednocześnie kwoty podatku VAT wynikające z faktur sprzedaży podlegają wpłacie na rachunek urzędu skarbowego zgodnie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.; zeznania E. Z. właściciela E. Z. [...], a także pracownika i bezpośredniego kontrahenta Skarżącej; zeznania osób zajmujących się rekrutacją pracowników/zleceniobiorców w G. Sp. z o.o. w 2020 r. oraz pracowników Skarżącej Naczelnik UCS wskazał, że na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego należy stwierdzić, że S. Sp. z o.o. uczestniczyła w łańcuchu pozornych transakcji wystawiając faktury dotyczące sprzedaży usług, których faktycznie nie nabyła i tym samym nie mogła ich wykonać. Faktury VAT zaewidencjonowane przez S. Sp. z o.o. w okresie od 1/2020 r. do 5/2020 r. w ewidencjach zakupu, pomimo zawartych zleceń/umów z kontrahentami oraz mimo dokonywanych między podmiotami rozliczeń finansowych nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji nabyć i dostaw usług. Wydłużony łańcuch transakcji miał utrudnić wykrycie nieuczciwych działań w podatku VAT, a w tym utrudnić ustalenie danych osób będących pozornymi wykonawcami tychże usług. W okresach rozliczeniowych poprzedzających kontrolę celno-skarbową, S. Sp. z o.o. zaewidencjonowała transakcje sprzedaży w JPK_VAT bezpośrednio na rzecz G. Sp. z o.o. Natomiast w okresie objętym kontrolą pośrednikiem pomiędzy S. Sp. z o.o. a G. Sp. z o.o. został D. Sp. z o.o. Umowa o współpracy pomiędzy G. Sp. z o.o. a D. Sp. z o.o. została zawarta w 14.01.2020 r. natomiast kolejna 9.03.2020 r. R. K. - Prezes Zarządu D. Sp. z o.o. podczas przesłuchania zeznał, że jego pośrednictwo wynikało z tego, że M. B. z M. S. się nie znali, co jest sprzeczne z zebranymi danymi. Z zeznań wynika, że M. B. korzystał z usług pośrednika D. Sp. z o.o., aby zajmował się sprawdzaniem dokumentów tj. książeczek sanepidu i paszportów zleceniobiorców. W okresie objętym kontrolą celno-skarbową, tj. od 1/2020 r. do 5/2020 r. na rachunek Spółki dokonywano płatności m. in. od G., pomimo że S. Sp. z o.o. nie wykonywał bezpośrednio żadnych usług na jego rzecz w tym okresie. Jak słusznie stwierdził organ I instancji z ekonomicznego punku widzenia nieracjonalne jest zwiększanie ilości pośredników pomiędzy wykonawcami usług, jeśli tylko istnieje możliwość zmniejszenia ilości podmiotów biorących udział w danym przedsięwzięciu. D. Sp. z o.o. przy rzekomej realizacji usług w zakresie obsługi hal handlowych deklarowała nabycie usług od podwykonawcy E. Z.[...] w okresie od 7/2019 r. do 12/2019 r. (umowa o współpracy z 26.06.2019 r.). W 2020 r. pomiędzy D. Sp. z o.o., a E. Z.[...] pośredniczył S. Sp. z o.o., co również z ekonomicznego punktu widzenia nie jest racjonalne. Organ odwoławczy wskazał, że Organ I instancji pomimo licznych prób i wyczerpania wszelkich możliwości zarówno na etapie kontroli celno-skabowej jak i postępowania podatkowego nie uzyskał danych osób/podmiotów, które mogłyby rzeczywiście wykonać usługi merchandisingu, tj. rozkładania/uzupełniania towaru na półkach w sklepach A. i S., jak również prowadzić usługi doradcze. Od R. K. - Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o. - uzyskano informację, że wszystkie dane pracowników zostały usunięte. Nikt zatem nie był w stanie wskazać danych ani jednej osoby, która miała wykonać zadeklarowane usługi. E. T. - Prezes Zarządu D.Sp. z o.o. zeznał, że usługę na rzecz S. Sp. z o.o. wykonali ludzie, a nie firmy, nie zna ich. Do dnia wydania decyzji E.T. nie przekazał informacji w tym zakresie pomimo wystosowanego wezwania. Naczelnik UCS przypomniał, że E. Z. - właściciel E. Z. [...]zeznał natomiast, że usługi na rzecz S. Sp. z o.o. wykonali ludzie zatrudniani przez pośredników, prawdopodobnie przez spółkę M.. Po analizie plików JPK_VAT za okres objęty kontrolą nie odnaleziono żadnej faktury zakupu zaewidencjonowanej przez E. Z. [...] wystawionej przez spółkę M.. E. Z. zeznał, że nie weryfikował tożsamości pracowników. Natomiast M. G. - Prezes Zarządu F. Sp. z o.o. - podczas przesłuchania zeznał, że wszystkimi czynnościami związanymi z prowadzeniem działalności zajmował się M. S. i. R. K. - Prezes D. Sp. z o.o. również nie posiada danych zleceniobiorców, gdyż wszystkie dokumenty przekazywał osobiście w formie papierowej do M. B., a kserokopie dokumentów z danymi pracowników, które przywoził do niego osobiście M. S. były jedynie do wglądu i nie zatrzymywał ich u siebie. R. K. zobowiązał się do przeszukania dokumentacji i jeżeli znajdzie listy pracowników z ich danymi oraz z informacjami gdzie i kiedy świadczyli dane usługi prześle uwierzytelnione kserokopie w ciągu 14 dni od dnia przesłuchania na adres urzędu. W dniu 10.05.2022 r. wpłynęło do organu pismo od DWJ Sp. z o.o. podpisane przez R. K., do którego dołączono odpisy czterech protokołów realizacji prac za okres od 2/2020 r. do 5/2020 r. podpisane przez przedstawicieli G. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i S. Sp. z o.o. oraz kserokopie jedenastu kart pracy, zawierających ilość godzin przepracowanych w danym miesiącu przez pracowników. Przedłożone karty pracy nie mogą być wiarygodnym dokumentem, ponieważ nie zostały podpisane, a pola w których powinien zostać wpisany market, dział oraz czytelny podpis kierownika stoiska pozostały puste. W ocenie Organu odwoławczego z powyższego wynika, że zostały one przygotowane na potrzeby prowadzonej sprawy. Zdaniem Organu drugiej instancji, słusznie zauważył organ I instancji, że sytuacją niespotykaną jest w dzisiejszym obrocie gospodarczym, aby wszystkie dokumenty/zamówienia pomiędzy M. S. - Prezesem Zarządu S. Sp. z o.o., R. K. - Prezesem Zarządu D. Sp. z o.o., a M. B. - Prezesem Zarządu G. Sp. z o.o. i właścicielem G. były przekazywane osobiście jedynie w formie papierowej, bez użycia poczty elektronicznej. Naczelnik UCS podkreślił, że mimo dwukrotnego wezwania Spółki przez organ I instancji nie przedstawiła ona żadnych dokumentów, które stanowiłyby przekonywujący dowód na to, iż sporne faktury dokumentują transakcje zaistniałe pomiędzy wskazanymi kontrahentami. W ocenie Organu odwoławczego M. S. - Prezes Zarządu S. Sp. z o.o. - miał świadomość uczestnictwa Spółki w działaniach mających na celu wyłudzenie podatku od towarów i usług z budżetu państwa. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że wszyscy bezpośredni wystawcy faktur na rzecz Strony, tj. F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. oraz E. Z. [...] byli nierzetelnymi podmiotami i albo pozorowali działalność gospodarczą albo też do takiej się skłonili po kontaktach ze Stroną. Żaden z wystawców faktur nie potrafił udzielić konkretnych informacji, kto był rzeczywistym wykonawcą usług na rzecz S. Sp. z o.o. Takich informacji nie był również w stanie udzielić M. S. - Prezes Zarządu S. Sp. z o.o. - jak również jego pracownik – I. K., który rzekomo miał zajmować się nadzorowaniem zleceń w terenie. Istotne w tym kontekście jest to, że prokurentem w F. Sp. z o.o. jest M. K. S., jednocześnie pełniący funkcję Prezesa Zarządu w S. Sp. z o.o. NUCS wskazał, że zgodnie z danymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, niezależnie od tego czy zarząd jest jednoosobowy czy wieloosobowy, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Natomiast z zeznań Prezesa Zarządu F. Sp. z o.o. wynika jednoznacznie, że ww. Spółką faktycznie zarządzał M. S., który podejmował wszystkie decyzje i czynności związane z działalnością F. Sp. z o.o. Naczelnik UCS podkreślił, że zasadniczym celem działania S. Sp. z o.o. było wytworzenie dokumentacji zakupu i sprzedaży. Wszystkie opisane powyżej działania miały na celu stworzenie nieekonomicznego łańcucha dostaw usług w celu ich pozornej sprzedaży. Dokonując oceny takiego sposobu przeprowadzania transakcji stwierdzić należy, że w rzeczywistości gospodarczej nie byłaby możliwa realizacja świadczenia usług w tak wydłużonym łańcuchu sprzedaży tych samych usług. Organ odwoławczy podziela bezsprzecznie stanowisko organu I instancji, że Strona świadomie uczestniczyła w transakcjach, których celem były korzyści podatkowe, a nie faktycznie wykonywanie funkcji gospodarczych. Co istotne, sklepy A. i S. poinformowały, że nie współpracowały ze S. Sp. z o.o. jak również z jej bezpośrednimi kontrahentami. Co więcej, osoby zajmujące się pozyskiwaniem zleceniobiorców w 2020 r. dla M. B., którego firmy zajmowały się świadczeniem usług bezpośrednio w sieciach handlowych m.in. A. Sp. z o.o. i S. Sp. z o.o., zeznały, że nie współpracowały z D. Sp. z o.o. Oznacza to, że deklarowane usługi nie mogły zostać zrealizowane na wcześniejszych etapach łańcucha transakcji. Organ odwoławczy stał na stanowisku, że faktury VAT wystawione przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z. [...] nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie pozorują wykonanie usług przez ich wystawców. Tym samym posługiwanie się przez Stronę fakturami wystawionymi przez ww. Spółki, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, powoduje, iż znajduje tu zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wynika jednoznacznie, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Działanie inne, powodowałoby zaprzeczenie konstrukcji podatku od towarów i usług, gdyż S Sp. z o.o. odliczyłaby podatek naliczony z faktur, które miały na celu jedynie upozorowanie transakcji w celu wyłudzenia podatku VAT. Za ugruntowany zarówno w orzecznictwie, jak i piśmiennictwie uznawany jest pogląd, że faktury VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Faktury stanowią bowiem podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy, a prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co nie miało miejsca w przypadku S Sp. z o.o. NUCS podniósł, że Organ I Instancji dokonał analizy faktur zakupu rozliczonych w rejestrze zakupu i deklaracji VAT-7 za okresy od 1/2020 r. do 5/2020 r. która to wykazała, że w badanym okresie S Sp. z o.o. poniosła również wydatki związane z całokształtem działalności, tj. usługi biura wirtualnego - G Sp. z o.o. oraz księgowe - O. Sp. z o.o. Biorąc pod uwagę, że usługi te nie były wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych i szeroko pojętej działalności gospodarczej należy odmówić Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego za okresy objęte postępowaniem. M. S. jako Prezes Zarządu S. Sp. z o.o. wystawił fakturę sprzedaży nr 2/05/2020 z 29.05.2020 r. na rzecz H. Sp. z o.o., w której jest również Prezesem Zarządu. Zgodnie z treścią dokumentu M. S. prowadził konsultacje techniczne dla samego siebie za cenę 17.343,00 zł. Przesłuchany w toku prowadzonego przesłuchania nie pamiętał, czego dotyczyła powyższa faktura z tytułem "konsultacje techniczne", kiedy i gdzie wykonano usługę oraz kto ze S. Sp. z o.o. prowadził konsultacje techniczne i dla kogo. M. S. nie pamięta również PKD swojej firmy i twierdzi, że zajmuje się ona różnymi rzeczami, zależy co w danej chwili jest potrzebne. Nie jest jednak w stanie podać przykładu czym się zajmuje. W związku z powyższym należy stwierdzić, że wystawiona faktura nr 2/05/2020 z 29.05.2020 r. nie dokumentuje rzeczywiście wykonanej usługi. Organ odwoławczy zauważył, iż z ustalonego stanu faktycznego wynika, że dokonane przez Stronę czynności udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz: D. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., E. Z. [...] nie spełniają norm określonych w przepisach art. 8 u.p.t.u., a tym samym nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 5 tej ustawy, ponieważ za takie nie można uznać samego wystawiania faktur. W związku z tym, iż świadczenie usług wymienionych w przedmiotowych fakturach sprzedaży wystawionych przez Stronę nie dokumentuje czynności opodatkowanej nie rodzi obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 1 u.p.t.u. Naczelnik UCS zauważył, iż Spółka nie przedsięwzięła ze swojej strony żadnych działań mających na celu "całkowite wyeliminowanie ryzyka obniżenia wpływów z podatku VAT" czy też "przeciwdziałanie nadużyciu prawa z wykorzystaniem systemu VAT" w stosunku do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi w okresie objętym postępowaniem podatkowym. Biorąc pod uwagę zatem, brak przeciwdziałania nadużyciu prawa z wykorzystaniem systemu VAT przez wystawcę spornych faktur - czyli Spółkę, uznać należy, iż nie zostało wyeliminowane ryzyko uszczuplenia dochodów podatkowych. Tym samym spełnione zostały wszystkie przesłanki do zastosowania wobec Spółki art. 108 § 1 u.p.t.u. z tytułu wystawienia faktur na rzecz D. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., E. Z.[...] wyszczególnionych w tabeli na str. 17-18 decyzji organu I instancji. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zaskarżyła decyzję DIAS i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022, poz. 2651, dalej jako: o.p.) w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzed ich niewłaściwe zastosowanie i przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów, która przybrała w niniejszej sprawie cechy oceny dowolnej, co związane jest z zastępowaniem braków w zakresie ustalenia stanu faktycznego dowolnymi wnioskami formułowanymi przez organ podatkowy wraz z zaniechaniem rozpatrzenia materiału dowodowego przez organ I instancji, w sposób wnikliwy, prawidłowy i wyczerpujący, w tym poprzez pominięcie okoliczności i dowodów przeczących tezie przyjętej w decyzji organu podatkowego I instancji, zwłaszcza zeznań świadków, z których wynikają twierdzenia przeczące stanowi faktycznemu przyjętemu przez organy podatkowe, co doprowadziło do ustalenia niezgodnej z logiką i doświadczeniem życiowym wersji stanu faktycznego sprawy; 2. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 123 § 1 o.p. w zw. z art. 190 § 1 i § 2 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania zastępując dowody z zeznań świadków protokołami ich przesłuchań z innych spraw, co stanowiło naruszenie zasady bezpośredniości postępowania podatkowego i uniemożliwiło stronie uczestniczenie w przesłuchaniach przeważającej większości świadków, w szczególności uniemożliwiło skarżącemu zadawanie pytań świadkom w zakresie dotyczącym przedmiotowego postępowania podatkowego; 3. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 188 o.p. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że nieprzeprowadzenie przez organ I instancji dowodów wnioskowanych przez stronę było prawidłowe i nie przyczyniło się do dokonania błędnych ustaleń faktycznych; 4. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 o.p. w zw. z art. 187 o.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. poprzez ich wadliwe zastosowanie i uznanie, że organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, mimo nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań koordynatora regionalnego (na teren województwa M.) G. sp. z o.o. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie są, po pierwsze kwestia zawyżenia podatku naliczonego o kwoty wynikające z faktur wystawionych przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z.[...], po drugie zasadność określenia przez organy kwoty do zapłaty o której mowa w art. 108 ust.1 u.p.t.u. Przechodząc zatem do rozstrzygnięcia sprawy należy podzielić stanowisko organów że faktury wystawione na rzecz Skarżącego przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z. [...] nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a jedynie pozorują wykonanie usług przez ich wystawców. W ocenie Sądu o powyższym świadczą następujące okoliczności wskazane w skarżonej decyzji. Synchronizacja złożonych korekt, należy zauważyć, że dopiero po złożeniu korekty przez Skarżącego jego kontrahenci F. Sp. z o.o. (23.03.2021 r) i D. Sp. z o.o. (12.07.2021 r) również złożyli korekty ujawniające wzajemne transakcji. Oczywistym jest, że w ramach rozliczenia podatkowego Skarżący mógł przez pomyłkę pominąć wskazane faktury w związku z czym dokonał korekty podatku. Natomiast niespotykana jest w obrocie gospodarczym sytuacja w której dwóch kontrahentów zapomina, podobnie jak Skarżący, rozliczyć podatek wskazany na fakturach. Niespotykana również jest sytuacja w której faktury różnych kontrahentów mają ten sam numer. Nie zmienia w tym zakresie oceny Sądu wywód zawarty w skardze, że jest to drobna pomyłka. Oczywiście błędny numer faktury nie dyskwalifikuje jej jako dokumentu natomiast w niniejszej sprawie słusznie organy wskazują, że wystawienie faktur o tych samych numerach przez różnych i niezależnych od siebie kontrahentów Skarżącego uwiarygadnia tezę o sztucznym kreowaniu podatku naliczonego. W zakresie ustaleń dotyczących kontrahenta Skarżącego spółki F. Sp. z o.o. należy ponieść, że jest to podmiot którego wspólnikiem oraz prokurentem jest Pan M. S. (Prezes Skarżącej). Z zeznań Pana M. G. wynika, że Pan M. S. faktycznie zarządzał ww. podmiotem. Powyższe potwierdzają również zaznania Pani D. W. (księgowej), która potwierdziła współpracę z Panem M. S. w "zakresie F. Sp. z o.o.". Jednocześnie Pan M. S. nie pamięta żądnych okoliczności związanych z powyższą transakcją. Zauważyć również należy, że na wyciągach bankowych S. Sp. z o.o. za okres objęty postępowaniem podatkowym nie odnaleziono zapłaty za fakturę z 4.05.2020 r. wystawioną przez F. Sp. z o.o. Odnośnie kontrahenta D. Sp. z o.o. należy zauważyć, że jest to podmiot który wystawił fakturę o identycznym numerze jak F. Sp. z o.o. oraz dokonał, jak był o tym mowa, korekty rozliczenia, gdyż nie ujął w rozliczeniach podatkowych pierwotnie wystawionej faktury. Pan E. T. (prezes zarządu), jak wynika z protokołu przesłuchania nie pamiętał okoliczności transakcji ze Skarżącym w szczególności okoliczności związanych z wystawieniem faktury oraz rozliczeniem podatków. Odnośnie kontrahenta E. Z. [...] zauważyć należy, że Pan Z. jest pracownikiem S. Sp. z o.o. który w ramach działalności gospodarczej zarówno wystawiał jak i otrzymywał faktury od S. Sp. z o.o. Sąd dokonując oceny rzeczywistego charakteru świadczonych przez Pana E. Z. usług wziął pod uwagę przede wszystkim zeznania złożone przez ww. osobę. Wskazać należy na jedynie ogólną wiedzę Pana E. Z. co do charakteru i zakresu świadczonych usług, co zalazło wyraz w zobowiązaniu ww. osoby to przekazania bardziej szczegółowych informacji, których przekazanie nigdy nie nastąpiło. Pan E. Z. również nie wiedział, że S. Sp. z o.o. świadczył usługę na jego rzecz. Oceny Sądu dotyczącej braku rzeczywistego charakteru świadczonych usług na rzecz Pana E. Z. przez S. Sp. z o.o. jak i usług świadczonych przez S. Sp. z o.o. na rzecz Pana E. Z. nie zmienia przedstawiona przez pełnomocnika umowa o współpracy ze Skarżącym. Zasadnicze bowiem znaczenia ma wiedza Pana E. Z. i to zarówno co do wykonywanych i nabywanych usług, która okazała się na tyle ogólna, że nie wskazywała na rzeczywisty charakter wykonywanych usług. Mając na uwadze relacje pomiędzy Panem E.Z. a Spółką (pracownik) "pojawianie" się nowych dokumentów w ocenie Sądu nie może przesądzać o faktycznym wykonaniu usług. Dokumenty te są bowiem niewiarygodne skoro nie zostały ujawnione "od razu" mogły bowiem zostać wytworzone na potrzeby postępowania odwoławczego, czy też sądowoadministracyjnego. Reasumując organy zasadnie uznały, że faktury wystawione na rzecz Skarżącego przez F. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Z. [...] nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a jedynie pozorują wykonanie usług przez ich wystawców. Przechodząc do oceny zasadności zastosowana art. 108 ust. 1 u.p.t.u. na wstępie Sąd dokonał już oceny, że usługa świadczona przez S. Sp. z o.o. na rzecz E. Z. [...] udokumentowana sporną fakturą z 24.01.2020 r. w rzeczywistości nie została wykonana. W zakresie spółki H. sp. z o.o. zauważyć należy, że od 10.12.2019 r. Prezesem Zarządu jest Pan M.S.. Spółka nie ustanowiła prokurenta. S. Sp. z o.o. wystawiła na rzecz H. Sp. z o.o. fakturę z 29.05.2020 r. za konsultacje techniczne na kwotę netto 14.100,00 zł oraz VAT 3.243,00 zł. Pan M. S. podczas przesłuchania 26.02.2021 r. stwierdził, że nie pamięta czego dotyczyła powyższa faktura, jakich konsultacji, kiedy i gdzie wykonano usługę oraz kto z firmy S. Sp. z o.o. prowadził konsultacje techniczne i dla kogo. Nie jest jednak w stanie podać żadnego przykładu ani wskazać czym dokładnie się zajmuje. W wezwaniu z 20.09.2021 r. skierowanym do S. Sp. z o.o. organ I instancji zapytał o fakturę z 29.05.2020 r. wezwanie pozostało bez odpowiedzi. W tej sytuacji ocena organów jest jak najbardziej prawidłowa skoro w żaden sposób nie można zweryfikować faktycznych okoliczności wykonania usługi. W zakresie transakcji ze Spółką D. Sp. z o.o. zasadny okazał się zarzut skargi. Pełnomocnik słusznie wskazuje, że organ włączył do postępowania protokoły przesłuchań koordynatorów regionalnych G. sp. z o.o., a także prezesa przedmiotowej spółki, tj. M. B.. Dowody te wskazują na dwie różne wersje wydarzeń, które nie zostały wyjaśnione przez organ. W konsekwencji nie doszło do jednoznacznego i prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Sąd wyraźnie podkreśla, że nie kwestionuje samej możliwości korzystania przez organy podatkowe z dowodów zebranych w innych postępowaniach. Jeżeli jednak pomiędzy dowodami zachodzą sprzeczności a organ ma możliwość ich wyjaśnienia poprzez bezpośrednie przeprowadzenie dowodu to mając na uwadze art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 § 1 O.p. powinien dowód przeprowadzić bezpośrednio. Skoro zatem Pan M. B. wskazuje, że firmy (G. oraz G. sp. z o.o. (której prezesem zarządu jest M. B.)) korzystały z pracowników zatrudnionych w zewnętrznych podmiotach, zna R. K. (prezesa zarządu D. sp. z o.o.), a także współpracował z nim w zakresie dotyczącym pośrednictwa przy zatrudnianiu. D. sp. z o.o. kierowała pracowników do firm M. B., którzy następnie wykonywali zadania w sklepach: A., S. oraz C.. Kojarzył też takie firmy jak: S. czy H. sp. z o.o. (podwykonawcę D. sp. z o.o.) wskazał, że współpraca ze S. i H. sp. z o.o. polegała na tym, iż: "dostarczali ludzi do pracy. Mają kontakt z agencją ukraińską". Ponadto opisał on jak wygląda M. S.. Z kolei inne przesłuchane osoby zatrudnione w firmach Pana M. B. nie kojarzą takiej współpracy, to zdaniem Sądu organ miał obowiązek przeprowadzenia ponownie przesłuchać w charakterze świadka ww. osobę. Odmawiając przeprowadzenia dowodu organ nie wyjaśnił w istocie stanu faktycznego sprawy a zatem naruszył art. 122, art. 123 § 1 i 187 § 1 O.p. W ponownym postępowaniu oraz przesłucha M. B. na okoliczność współpracy z firmami D. sp. z o.o. oraz S. Sp. z o.o. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a.