III SA/Wa 962/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Anna Zaorska, asesor WSA Konrad Aromiński, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej oddala skargę

Postanowieniem z [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS, organ I instancji) z [...] grudnia 2019 r., nakładające na K. S. (dalej: Strona, Skarżący) karę porządkową w wysokości 1.500,00 zł za nie przedstawienie w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach. W toku prowadzonych przez NUS czynności sprawdzających w zakresie poprawności naliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za miesiące wrzesień i październik 2019 r., Skarżący został wezwany do złożenia w terminie 3 dni od doręczenia wezwania: - zestawienia obrotów i sald kont zespołu 4 i 7 za miesiące wrzesień i październik 2019 r. Spółki jawnej K.", - wydruków analitycznych kont zespołu 4 i 7 za ww. miesiące, - dokumentów źródłowych za ww. miesiące stanowiących podstawę księgowania, - ewidencji środków trwałych wg stanu na 31.10.2019 r., - umów zawartych z kontrahentami spółki, jeżeli z treści faktur wynika fakt ich zawarcia. NUS wysłał do Skarżącego: 1. wezwanie z 16 listopada 2019 r. na podstawie art. 155 § 1 oraz art. 272 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: O.p.), które zawierało pouczenie, że niezastosowanie się do treści wezwania w wyznaczonym terminie podlega karze porządkowej zgodnie z art. 262 O.p. Wezwanie to zostało skutecznie doręczone 27 listopada 2019 r., a odbiór przesyłki pokwitował pełnoletni domownik; 2. wezwanie z 9 grudnia 2019 r., na podstawie art. 155 § 1 oraz art. 272 O.p., które zawierało pouczenie, że niezastosowanie się do treści wezwania w wyznaczonym terminie podlega karze porządkowej zgodnie z art. 262 O.p. Wezwanie to zostało skutecznie doręczone 11 grudnia 2019 r., a odbiór przesyłki pokwitował pełnoletni domownik. Pomimo dwóch skutecznie doręczonych wezwań Skarżący nie dostarczył do NUS dokumentów wymienionych w wezwaniach. Postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. NUS nałożył na Skarżącego karę porządkową w wysokości 1.500,00 zł za nie przedstawienie w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach. Postanowienie zostało doręczone Stronie 23 grudnia 2019 r. Od postanowienia organu I instancji Skarżący wniósł zażalenie. Postanowieniem z [...] lutego 2020 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślił, że organ I instancji 26 listopada 2019 r. wystosował do Strony dwa wezwania. Wezwanie o numerze [...] dotyczyło dostarczenia dokumentów w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi w zakresie poprawności naliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy za okres styczeń - sierpień 2019 r. Natomiast wezwanie o numerze [...] dotyczyło dostarczenia dokumentów w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi w zakresie poprawności naliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy za miesiące wrzesień i październik 2019 r. Pismo Skarżącego z 29 listopada 2019 r. stanowi odpowiedź na wezwanie dotyczące czynności sprawdzających za okres styczeń - sierpień 2019 r. a nie na wezwanie dotyczące czynności sprawdzających za miesiące wrzesień i październik 2019 r. Świadczą o tym zarówno znak pisma ([...]), na który Skarżący powołał się w swojej odpowiedzi z 29 listopada 2019 r., jak i treść udzielonej odpowiedzi, w której Skarżący odniósł się do dostarczenia dokumentów za okres styczeń - sierpień 2019 r. W odpowiedzi na pismo Strony z 29 listopada 2019 r. NUS pismem o nr [...] z 3 grudnia 2019 r. wyznaczył Stronie nowy termin na dostarczenie dokumentów za okres styczeń - sierpień 2019 r. Pismem z 11 grudnia 2019 r., powołując się na pismo NUS o numerze [...], Skarżący poinformował, że nie jest w stanie przedstawić żądanych dokumentów wyznaczonym w terminie. DIAS podkreślił więc, że pismo z 29 listopada 2019 r. ani pismo z 11 grudnia 2019 r. nie stanowiło odpowiedzi na wezwania NUS o nr [...] z 26 listopada 2019 r. oraz z 9 grudnia 2019 r., dotyczące prowadzonych czynności sprawdzających w zakresie poprawności naliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy za miesiące wrzesień i październik 2019 r. W rezultacie Skarżący nie dopełnił obowiązku przedstawienia wymaganych dokumentów, pomimo pouczenia o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwań organu I instancji, oraz nie wskazał okoliczności usprawiedliwiających niezłożenie wyjaśnień. DIAS podkreślił, że NUS doręczył skutecznie Stronie dwa wezwania w związku z prowadzonymi czynności sprawdzających w zakresie poprawności naliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy za miesiące wrzesień i październik 2019 r., Skarżący zaś, ani nie przedłożył żądanych dokumentów, ani w żaden inny sposób nie zareagował na te wezwania. Pisma, na które powołuje się Strona z 29 listopada 2019 r. i z 11 grudnia 2019 r. dotyczyły innej sprawy (o innym numerze sprawy i za inny okres). Wobec powyższego DIAS stwierdził, że niezłożenie dokumentów oraz brak odzewu Strony na wezwania organu podatkowego dało podstawę do nałożenia kary porządkowej. Organ odwoławczy podzielił zatem stanowisko organu I instancji, że nałożona kara porządkowa, w związku z dwukrotnym brakiem reakcji na wezwanie organu podatkowego celem przedstawienia dokumentów w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi, mieści się w granicach określonych przez art. 262 § 1 pkt 2a O.p. Biorąc pod uwagę wielomilionowe dochody osiągnięte przez Skarżącego na przestrzeni ostatnich pięciu lat DIAS uznał, że kara porządkowa w wysokości 1.500,00 zł jest karą adekwatną i proporcjonalną do możliwości płatniczych ukaranego. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji; uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 262 § 1 pkt 2a O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, mimo jego błędnej wykładni i niewłaściwe zastosowanie, bowiem w mojej ocenie w niniejszej sprawie nie zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę do nałożenia kary grzywny we wskazanej wysokości, gdyż organ nie wskazał podstaw prawnych żądania dokumentów i wyjaśnień; 2. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. i art. 120 O.p. w zw. z art. 239 O.p. poprzez utrzymanie w mocy zamiast uchylenia postanowienia organu I instancji, które to postanowienie zasługiwało na wyeliminowanie z obrotu prawnego, gdyż narusza w istotny sposób obowiązujące przepisy prawa; 3. art. 127 O.p. w związku z art. 229 O.p. i w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. poprzez naruszenie wynikającej z tych przepisów zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego przejawiającej się w szczególności w powieleniu stanowiska organu I instancji; 4. art. 121 §1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych poprzez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego i kompletnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest okoliczność nałożenia przez organ podatkowy na Skarżącego kary porządkowej w wysokości 1.500 zł. Zauważyć należy, że okoliczności faktyczne sprawy nie są sporne. Zatem jedynie porządkowo należy stwierdzić, że do Skarżącego zostały wysłane przez organ podatkowy dwa wezwania z 16.11.2019 r oraz 09.12.2019 r. (karta nr 2 i 4) do dostarczenia wskazanych w nich dokumentów. Jako podstawę prawną wezwań wskazano art. 155 § 1 i art. 272 O.p. Jednocześnie w wezwaniu poinformowano Skarżącego, że niezastosowanie się do niego może spowodować nałożenie kary porządkowej przewidzianej w art. 262 § 1 O.p. Wezwania zostały prawidłowo doręczone. Skarżący nie odpowiedział na żadne z wezwań oraz nie dostarczył żądanych przez organ dokumentów. W ocenie Skarżącego organ nie mógł nałożyć kary porządkowej, bowiem w ww. wezwaniach nie wskazał podstawy prawnej obowiązku posiadania żądanych dokumentów, w związku z czym naruszył art. 262 § 1 pkt 2a O.p. Skarżący nie kwestionuje natomiast, że żądane przez organ dokumenty mieściły się w katalogu dokumentów wskazanych w art. 262 § 1 pkt 2a O.p. Na wstępie należy zauważyć, że kara porządkowa nałożona przez organ podatkowy jest środkiem dyscyplinującym uczestników postępowania podatkowego. Służy temu, aby postępowanie to przebiegało sprawnie i kończyło się w przewidzianym prawem terminie konkretnym rozstrzygnięciem. Zawarty w art. 262 § 1 O.p. katalog czynów zagrożonych karą porządkową ma charakter zamknięty, co oznacza, że nie można zastosować tej kary do innych czynów aniżeli w nim określone, i to nawet wtedy, gdyby ich wystąpienie obiektywnie utrudniało prowadzenie postępowania lub hamowało jego tok. Warunkiem wymierzenia omawianej kary porządkowej jest ponadto pouczenie przez organ podatkowy zobowiązanego o skutkach niezastosowania się do wezwania. Kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest, zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2a O.p., "bezzasadność odmowy" okazania lub nieprzedstawienie w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach. Pod pojęciem odmowy należy rozumieć odmowę niemającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie chodzi tu zatem o to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Chodzi tu zatem o faktyczną obiektywną niemożność spełnienia przez osobę zobowiązania do określonego zachowania, wywiązania się z nałożonego przez nią obowiązku. Przechodząc do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy zauważyć, że Skarżący w żaden sposób nie zareagował na prawidłowo doręczone wezwania organu, zatem należy uznać, że odmowa przekazania żądanych przez organ dokumentów była bezzasadna. Skarżący nie przedstawił również faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Odnosząc się do podstawy prawnej wezwania stwierdzić należy, że jako podstawę prawną wezwania organ wskazał z art. 155 § 1. oraz art. 272 O.p. Zgodnie z art. 155 § 1 O.p. "Organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, w tym także w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy". Powyższe wezwanie było realizowane w związku z czynnościami sprawdzającymi, stąd przywołanie art. 272 O.p. Zauważyć należy, że zakres dokumentów, o których przedłożenie może wystąpić organ na podstawie art. 155 O.p. jest szerszy niż zakres dokumentów, których bezzasadna odmowa okazania może skutkować nałożeniem kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2a O.p. W niniejszej sprawie organ pouczył w wezwaniu, że niezastosowanie się do żądania może spowodować nałożenie kary pieniężnej. Zatem organ wskazał, że wystąpił do Skarżącego o dokumenty, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, czyli o dokumenty, o których mowa w art. 262 § 1 pkt 2a O.p. Odnosząc się zatem do zarzutu Skarżącego, należy stwierdzić, że art. 262 § 1 pkt 2a O.p. nie wymaga, aby organ podawał w wezwaniu przepisy zobowiązujące wezwanego do posiadania określonych dokumentów. Co za tym idzie, nie istnieje przepis Ordynacji podatkowej wskazujący, że niepodawanie powyższej podstawy prawnej przez organ powoduje, że wezwanie jest bezskuteczne lub nie ma możliwości nałożenia kary porządkowej. Zresztą podanie ww. przepisów spełniałoby wyłącznie funkcję informacyjną i nie wpływało na prawny obowiązek posiadania dokumentów. Istotne natomiast jest to, aby normy takie istniały w systemie prawa. Zatem osoba, na którą nałożono karę porządkową może kwestionować prawny obowiązek posiadania określonych dokumentów, a zatem zasadność nałożenia kary porządkowej. Jednakże Skarżący nie kwestionuje prawnego obowiązku posiadania dokumentów wskazanych w wezwaniu, a wskazuje wyłącznie na naruszenie nieistniejącego w ocenie Sądu obowiązku informacyjnego. W ocenie Sądu zatem wezwania spełniały wymogi prawne, a nałożenie kary porządkowej w okolicznościach niniejszej sprawy było uzasadnione. Niezasadne są również pozostałe zarzuty skargi. Organ nie naruszył art. 127 w zw. z art. 229 i w zw. z art. 210 § 1 O.p. Stan faktyczny sprawy został w sposób prawidłowy ustalony przez organy, a skarżone postanowienie wypełnia warunki wskazane w art. 210 § 1 O.p. Zauważyć należy także, że Skarżący nie wskazuje bliżej, w jaki sposób zostały przez organ naruszone ww. przepisy poza ogólnym sformułowaniem, że sprawy nie wyjaśniono w sposób rzetelny "pod kątem merytorycznym i prawnym". W związku z powyższym organy nie naruszyły również zasady zaufania do organów podatkowych. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.