I FZ 111/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Sylwester Marciniak, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia P. P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2180/21 w zakresie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi P. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 czerwca 2021 r., nr 1401-IOV-4.4103.99.2020.AC w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r., od października do grudnia 2013 r. i od stycznia do września 2014 r. postanawia oddalić zażalenie. Sylwester Marciniak Sędzia NSA

I FZ 111/22 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 28 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2180/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: sąd pierwszej instancji) odmówił P. P. (dalej: skarżąca) wstrzymania wykonania zaskarżonej przez nią decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 czerwca 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r., od października do grudnia 2013 r. i od stycznia do września 2014 r. W uzasadnieniu postanowienia sąd pierwszej instancji wskazał, że wniosek o udzielenie ochrony tymczasowej został zawarty w skardze, a sytuacja finansowa skarżącej została przedstawiona w toku postępowania w przedmiocie prawa pomocy, gdzie skarżąca oświadczyła, że działania organów podatkowych zaburzyły płynność finansową przedsiębiorstwa, co zmusiło skarżącą do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Obecnie źródłem dochodu skarżącej (poza okazjonalnym wsparciem ojca i brata) jest umowa o pracę z dochodem netto 1 074,33 zł, podczas gdy koszty utrzymania oscylują w granicach 1 000 zł. Z nadesłanych przez skarżącą zeznań PIT-37 wynika, że i w 2019 r. i w 2020 r. uzyskała ona dochód w wysokości 12 600 zł. Skarżąca nie posiada majątku ani oszczędności. Odwołując się do art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.) sąd pierwszej instancji zauważył, że za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji przemawia ograniczony krąg przesłanek określonych w tym przepisie. Sąd zaznaczył, że przedmiotem sporu w sprawie jest należność pieniężna, a więc świadczenie z natury rzeczy odwracalne, którego zwrot (wraz z odsetkami) może być skutkiem ewentualnego uwzględnienia skargi. Wstrzymanie wykonania decyzji nie ma na celu ochrony strony przed finansowymi skutkami przymusowego wykonania decyzji (które zazwyczaj jest dolegliwe i powoduje obciążenie w sferze majątkowej strony), ale ma ją zabezpieczyć przed takimi skutkami egzekucji, których w razie wygrania sprawy nie można odwrócić. Bez okoliczności uzasadniających wystąpienie przesłanki "znacznej szkody" lub "trudnych do odwrócenia skutków" oraz bez przedstawienia dokumentów potwierdzających ich istnienie nie jest możliwa ocena wniosku pod kątem spełnienia warunków wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, przy czym ciężar wykazania istnienia tych przesłanek obciąża wnioskodawcę. Sąd musi mieć wiedzę o okolicznościach przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji i możliwość zweryfikowania tej wiedzy. Odnosząc przedstawione przez siebie rozważania do sprawy sąd uznał, że twierdzenia strony i przedłożone przez nią dokumenty nie dają podstaw do stwierdzenia zaistnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Sąd zaznaczył, że stan finansów skarżącej jest zły, co oznacza, że skarżąca nie ma środków na uregulowanie należności wynikającej z zaskarżonej decyzji. Skarżącej przyznano prawo pomocy, jednak przesłanki zastosowania tej instytucji i przesłanki wstrzymania wykonania decyzji są inne, a przyznanie ochrony tymczasowej nie zależy od możliwości (lub jej braku) uregulowania danego zobowiązania. Zdaniem sądu skarżąca nie wykazała natomiast, że brak wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Za spełnienie przesłanki z art. 61 § 3 p.p.s.a. nie może być uznane samo zagrożenie egzekucją należności, które wiąże się z każdą decyzją ostateczną nakładającą obowiązek uiszczenia podatku. Sąd podkreślił też, że organy prowadzące postępowanie egzekucyjne mają obowiązek przestrzegania wielu zasad, w tym m.in. zasady poszanowania minimum egzystencji. W zażaleniu na to postanowienie skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, ewentualnie o uchylenie postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Według skarżącej zaskarżone postanowienie narusza art. 61 § 3 p.p.s.a. przez bezpodstawną odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, podczas gdy wystąpiły przesłanki uzasadniające przychylenie się do wniosku. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik skarżącej ponownie wskazał na sytuację majątkową skarżącej, stwierdzając, że skarżąca wykazała zasadność wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Konsekwencje pogorszenia płynności finansowej spółki mogą być trudne do odwrócenia, a późniejsze uzyskanie korzystnego rozstrzygnięcia może nie przywrócić wcześniejszej kondycji finansowej. Pogorszenie płynności finansowej skarżącej i utrudnienie pokrywania bieżących, niezbędnych wydatków może trwale obniżyć jej możliwości funkcjonowania i rozwoju oraz spowodować powstanie zadłużenia. Sąd pierwszej instancji, kierując się doświadczeniem życiowym i prawidłami logiki powinien był dostrzec oczywiste ryzyko dla skarżącej w przypadku wykonania decyzji na tak znaczącą kwotę w sytuacji, gdy w toku postępowań administracyjnych doszło do tak licznych naruszeń prawa. Zdaniem skarżącej przedstawiła ona okoliczności, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a., co zobowiązywało sąd do uznania, że zachodzi w sprawie niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącej znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków, a w konsekwencji do wstrzymania wykonania decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim należy podkreślić, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wykonalności takiego aktu lub czynności, wyrażonej w art. 61 § 1 p.p.s.a. Wywieranie skutków finansowych dla zobowiązanego do zapłaty danego podatku jest naturalną konsekwencją egzekucji administracyjnej i choć skutki w tym zakresie są oczywiste i ujemne (prowadzą do zmniejszenia majątku), instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przypadku skarżącej nie zaszły przesłanki do zastosowania art. 61 § 3 p.p.s.a., a zaskarżone postanowienie sądu pierwszej instancji odpowiada prawu. Z zażalenia wynika, że według skarżącej wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jest konieczne przede wszystkim ze względu na złą sytuację finansową skarżącej, znaczną kwotę zobowiązania i niezgodność z prawem decyzji. Żadna z tych okoliczności nie stanowi jednak spełnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji trafnie zwrócił uwagę, że przesłanki udzielenia ochrony tymczasowej różnią się od przesłanek przyznania prawa pomocy, a sama w sobie niemożność uregulowania zobowiązania nie świadczy o zaistnieniu niebezpieczeństw opisanych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Trudna sytuacja finansowa skarżącej jest na obecnym etapie postępowania bezsporna - uzyskiwane przez nią dochody są niewielkie, nie posiada też ona majątku i oszczędności. Warto zaznaczyć, że wysokość podanych przez skarżącą dochodów z tytułu umowy o pracę w 2021 r. (kwota brutto: 1 400 zł) odpowiada połowie wynagrodzenia minimalnego określonego w przepisach prawa na ten rok (tj. 2 800 zł). Mając na względzie zarówno przepisy zawarte w art. 8-10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r., poz. 479), które przewidują ograniczenie dopuszczalności prowadzenia egzekucji do zakresu, w jakim nie zostanie zagrożone minimum utrzymania dłużnika i osób pozostających według ustawowego obowiązku na jego utrzymaniu, jak i przepisy art. 87¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 ze zm.), wskazujące, że kwota wynagrodzenia za pracę w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę jest wolna od potrąceń, trudno dostrzec zagrożenie dla utrzymania dotychczasowej sytuacji majątkowej skarżącej. Wręcz przeciwnie, niskie dochody (na poziomie połowy minimum wynagrodzenia krajowego) i brak majątku nie pozwalają na stwierdzenie, w czym konkretnie miałoby się przejawiać niebezpieczeństwo wyrządzenia szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków - skoro dochody skarżącej kształtują się na poziomie kwot wolnych od potrąceń, a skarżąca nie ma majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja, nie grozi jej uszczuplenie majątku czy dochodów w drodze takiej egzekucji. Za wstrzymaniem wykonania decyzji nie przemawia też wysokość zobowiązań wynikających z zaskarżonej decyzji. Niewątpliwie jest to kwota wysoka (wartość przedmiotu zaskarżenia w sprawie wynosi prawie 11 mln zł), niemniej należy podkreślić, że ustawodawca nie przewidział wysokości należności, która automatycznie skutkowałaby udzieleniem ochrony tymczasowej, stąd i przy dużych kwotach konieczne jest wykazanie zaistnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Sama w sobie wysokość ciążącego na danym podmiocie zobowiązania podatkowego nie może więc stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ochrony tymczasowej, nie ulega bowiem wątpliwości, że skutki egzekucji danej kwoty zależą nie tylko od jej wysokości, ale również od wartości majątku, z którego egzekucja może być dokonywana. Znaczna szkoda, która grozi wnioskodawcy, musi mieć charakter realny i wymierny oraz winna mieć ona znaczny wpływ na sytuację majątkową wnioskodawcy. W sprawie trudno taki wpływ dostrzec. Również argument o niezgodności decyzji z prawem nie może być skuteczny. To, czy wykonanie decyzji powinno być wstrzymane, nie jest w żaden sposób powiązane z tym, czy skarga ma szanse na uwzględnienie. Należy pamiętać, że zgodnie z art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, a przesłanki umożliwiające to wstrzymanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie odwołują się w żaden sposób do merytorycznej zasadności działań podjętych w toku postępowania administracyjnego (por. np. postanowienie NSA z dnia 22 marca 2012 r., I FZ 34/12). Nienależność zobowiązania nie stanowi więc argumentu mogącego przemawiać za zaistnieniem przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., tym bardziej że z istoty sporu o wysokość zobowiązania podatkowego wynika, że w przypadku jego ewentualnego wygrania uiszczone już, a nienależne zobowiązanie będzie podlegać zwrotowi wraz z odsetkami, stanowiącymi swoistą formę odszkodowania. Warto jeszcze nadmienić, że w zażaleniu jego autor wskazuje na "konsekwencje pogorszenia płynności finansowej spółki", co w kontekście sprawy jest niezrozumiałe (skarżąca jest osobą fizyczną, która zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej i osiąga dochody wyłącznie z umowy o pracę). Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska skarżącej, że sąd pierwszej instancji naruszył art. 61 § 3 p.p.s.a., gdyż w sprawie spełnione zostały wymogi do zastosowania tego przepisu. Sytuacja skarżącej została przez sąd prawidłowo oceniona jako niewskazująca na spełnienie przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., stąd zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Ze wskazanych przyczyn, działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie. Sylwester Marciniak Sędzia NSA ----------------------- 5